Capítulo I: Entregas de Bienes y Prestaciones de Servicios

TITULO III

LUGAR DE REALIZACIÓN DEL HECHO IMPONIBLE

CAPITULO I

ENTREGAS DE BIENES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS

Artículo 68.- Lugar de realización de las entregas de bienes.

El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes:

Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dichos territorio.

Dos. También se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto:

1º. Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte para su puesta a disposición del adquirente, cuando la expedición o transporte se inicie en el referido territorio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cuatro de este artículo.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando el lugar de iniciación de la expedición o del transporte de los bienes que hayan de ser objeto de importación esté situado en un país tercero, las entregas de los mismos efectuadas por el importador y, en su caso, por sucesivos adquirentes se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.

2º. Las entregas de los bienes que hayan de ser objeto de instalación o montaje antes de su puesta a disposición, cuando la instalación se ultime en el referido territorio. Esta regla sólo se aplicará cuando la instalación o montaje implique la inmovilización de los bienes entregados y su coste exceda del 15 por ciento de la total contraprestación correspondiente a la entrega de los bienes instalados.

3º. Las entregas de bienes inmuebles que radiquen en dicho territorio.

4º. Las entregas de bienes o pasajeros que se efectúen a bordo de un buque, de un avión o de un tren, en el curso de la parte de un transporte realizada en el interior de la Comunidad, cuyo lugar de inicio se encuentre en el ámbito espacial del Impuesto y el lugar de llegada en otro punto de la Comunidad.

Cuando se trate de un transporte de ida y vuelta, el trayecto de vuelta se considerará como un transporte distinto.

A los efectos de este número, se considerará como:

a) La parte de un transporte realizada en el interior de la Comunidad, la parte de un transporte que, sin escalas en territorios terceros, discurra entre los lugares de inicio y de llegada situados en la Comunidad.

b) Lugar de inicio, el primer lugar previsto para el embarque de pasajeros en el interior de la Comunidad, incluso después de la última escala fuera de la Comunidad.

c) Lugar de llegada, el último lugar previsto para el desembarque en la Comunidad de pasajeros embarcados también en ella, incluso antes de otra escala en territorios terceros.

Tres. Se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas de bienes cuya expedición o transporte se inicie en otro Estado miembro con destino al mencionado territorio cuando concurran los siguientes requisitos:

1º.Que la expedición o el transporte de los bienes se efectué por el vendedor o por cuenta.

2º. Que los destinatarios de las citadas entregas sean las personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 de esta Ley, o bien, cualquier otra persona que no tenga la condición de sujeto pasivo.

3º. Que los bienes objeto de dichas entregas sean bienes distintos de los que se indican a continuación:

a) Medios de transporte nuevos, definidos en el artículo 13, número 2º de esta Ley.

b) Bienes objeto de instalación o montaje a que se refiere el apartado dos, número 2º del presente artículo.

c) Bienes cuyas entregas hayan tributado conforme al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte de los bienes.

4º. Que el importe total, excluido el Impuesto, de las entregas efectuadas por el empresario o profesional desde otro Estado miembro con destino al territorio de aplicación del Impuesto, con los requisitos de los números anteriores, haya excedido durante el año natural precedente la cantidad de 35.000 euros.

Lo previsto en este apartado será de aplicación, en todo caso, a las entregas efectuadas durante el año en curso una vez superado el límite cuantitativo indicado en el párrafo anterior.

También se considerarán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas efectuadas en las condiciones señaladas en este apartado, aunque no se hubiese superado el límite cuantitativo indicado, cuando los empresarios hubiesen optado por dicho lugar de tributación en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte.

En la aplicación del limite a que se refiere este número debe considerarse que el importe de la contraprestación de las entregas de los bienes no podrá fraccionarse en estos efectos.

Cuatro. No se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas de bienes cuya expedición o transporte se inicie en dicho territorio con destino a otro Estado miembro cuando concurran los requisitos a que se refieren los números 1º, 2º y 3º del apartado anterior y el importe total de las mismas, excluido el Impuesto, haya excedido durante el año natural precedente de los límites fijados en dicho Estado a estos efectos.

Lo previsto en este apartado será de aplicación, en todo caso, a las entregas efectuadas durante el año en curso a partir del momento en que el importe de los mismos supere los límites cuantitativos que establezcan los respectivos Estado miembros de destino.

Podrán optar por aplicar lo dispuesto en este apartado, en la forma que reglamentariamente se establezca, los empresarios cuyas ventas con destino a otros Estados miembros no hayan superado los límites indicados. La opción comprenderá como mínimo, dos años naturales.

Ver artículo 22 del Reglamento.

No obstante lo dispuesto en los párrafos anteriores, las referidas entregas de bienes no se entenderán realizadas, en ningún caso, en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes sean objeto de los Impuestos Especiales.

Cinco. Las entregas de bienes que sean objeto de Impuestos Especiales, efectuadas en las condiciones descritas en el apartado tres, números 1º y 2º se entenderán, en todo caso, realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando el lugar de llegada de la expedición o del transporte se encuentre en el referido territorio.

El importe de las entregas de los bienes a que se refiere el párrafo anterior no se computará a los efectos de determinar los límites previstos en los apartados tres y cuatro anteriores.

Seis. Cuando los bienes objeto de las entregas a que se refieren los apartados tres y cuatro de este artículo sean expedidos o transportados desde un país tercero e importados por el vendedor en un Estado miembro distinto del de destino final, se entenderá que han sido expedidos o transportados a partir del Estado miembro de importación.

Artículo 69.- Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Regla general.

Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, cuando el prestador de los mismos tenga situada en dicho territorio la sede de su actividad económica, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 70 de esta Ley.

Dos. A los efectos de este Impuesto, se entenderá situada la sede de la actividad económica en el territorio donde el interesado centralice la gestión y el ejercicio habitual de su actividad empresarial o profesional, siempre que carezca de establecimiento permanentes en otros territorios.

Tres. Si el sujeto pasivo ejerciese su actividad simultáneamente en el territorio de aplicación del Impuesto y en otros territorios, los servicios se entenderán realizados en el ámbito espacial del impuesto cuando radique en él establecimiento permanente desde el que se realice la prestación de los mismos.

Cuatro. En defecto de los anteriores criterios, se considerará lugar de prestación de los servicios el del domicilio de quien los preste.

Cinco. A efectos de este Impuesto, se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas.

En particular, tendrán esta consideración:

a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.

b) Las minas, canteras o escóriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.

c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.

d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.

e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.

f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.

g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.

Artículo 70.- Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales.

Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del impuesto los siguientes servicios:

1º. Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.

Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:

a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidos las viviendas amuebladas.

b) Los relativos a la prestación, coordinación y realización de las ejecuciones de obra inmobiliarias.

c) Los de carácter técnico relativos a dichas ejecuciones de obra, incluidos los prestados por arquitectos, arquitectos técnicos e ingenieros.

d) Los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias.

e) Los de vigilancia o seguridad relativos a bienes inmuebles.

f) Los de alquiler de cajas de seguridad.

g) La utilización de vías de peaje.

2º. Los de transporte, distintos a los referidos en el artículo 72 de esta Ley, por la parte de trayecto que transcurra en el mismo, tal y como éste se define en el artículo 3 de esta Ley.

3º. Los que se enuncian a continuación, cuando se presten materialmente en dicho territorio:

a) Los de carácter cultural, artístico, deportivo, científico, docente, recreativo o similares, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios de los anteriores.

b) Los de organización para terceros de ferias y exposiciones de carácter comercial.

c) Los juegos de azar.

d) Los accesorios a los transportes de mercancías, distintos a los referidos en el artículo 73 de esta Ley, relativos a las propias mercancías, tales como la carga y descarga, transbordo, mantenimiento y servicios análogos.

A estos efectos, no se considerarán accesorios a los servicios de transporte los servicios de mediación.

4º. A) Los prestados por vía electrónica en los siguientes supuestos:

a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio, Lo dispuesto en este párrafo se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar donde el que los preste.

b) Cuando los servicios se presente por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en la Comunidad, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.

A efectos de lo dispuesto en este párrafo, se presumirá que el destinatario del servicio es residente en la Comunidad cuando se efectúe el pago de la contraprestación del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio.

c) Cuando los servicios sean prestados desde la sede de actividad o un establecimiento permanente de un empresario o profesional que se encuentre fuera de la Comunidad, y el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional habitual en el territorio de aplicación del impuesto.

A efectos de lo dispuesto en este párrafo, se presumirá que el destinatario del servicio se encuentra establecido o es residente en el territorio de aplicación del impuesto cuando se efectúe el pago de la contraprestación del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio.

B) A efectos de esta Ley, y sin perjuicio de lo establecido en el número 8º de este apartado, se considerarán servicios prestados por vía electrónica aquellos servicios que consistan en la trasmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de dados, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:

a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.

b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.

c) El suministro de programas y su actualización.

d) El suministro de imágenes, texto, información y puesta a disposición de bases de datos.

e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.

f) El suministro de enseñanza a distancia.-

A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio prestado tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.

5º. A) Los servicios que se enuncian en el párrafo siguiente de este número, en los supuestos que se citan a continuación:

a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio, Lo dispuesto en este párrafo se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia habitual o domicilio en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.

B) Los servicios a los que se refiere el párrafo anterior son los siguientes:

a) Las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica o comerciales y los demás derechos de propiedad intelectual o industrial, así como cualesquiera otros derechos similares.

b) La cesión o concesión de fondos de comercio, de exclusivas de compra o venta o del derecho a ejercer una actividad profesional.

c) Los de publicidad.

d) Los de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales y otros análogos, con excepción de los comprendidos en el número 1º de este apartado uno.

e) Los de tratamiento de datos y el suministro de informaciones, incluidos los procedimientos y experiencias de carácter comercial.

f) Los de traducción, corrección o composición de textos, así como los prestados por intérpretes.

g) Los de seguro, reaseguro y capitalización, así como los servicios financieros, citados respectivamente por el artículo 20, apartado uno, número 16º y 18º, de esta Ley, incluidos los que no estén exentos, con excepción de alquiler de cajas de seguridad.

h) Los de cesión de personal.

i) El doblaje de películas.

j) Los arrendamientos de bienes muebles corporales, con excepción de los medios de transporte y los contenedores.

k) Las obligaciones de no prestar, total o parcialmente, cualquiera de los servicios enunciados en este número

6º. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena, siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie sean distintas de las prestaciones de servicios enunciadas en los artículos 72 y 73 de esta Ley, en los siguientes supuestos:

a) Los de mediación en las prestaciones de servicios a que se refiere el número 1º de este apartado, cuando las operaciones respecto a las que se intermedia se refieran a bienes inmuebles radicados en el territorio de aplicación del impuesto.

b) Los de mediación en las prestaciones de servicios a que se refieren los números 4º, 5º y 8º de este apartado, en cuanto los servicios respecto de los que se produce la mediación tengan por destinatario a un empresario o profesional establecido en otro Estado miembro o a una persona no establecida en la Comunidad, cuando el destinatario del servicio de mediación disponga en el territorio de aplicación del impuesto de la sede de su actividad económica, de un establecimiento permanente o, en su defecto, del lugar de su domicilio, siempre que los servicios de mediación tengan por destinatario tales sedes, establecimiento o domicilio.

c) Los demás, en los siguientes supuestos:

1º) Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se entienda efectuada en el territorio de aplicación del impuesto, salvo que el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del impuesto sobre el Valor Añadido que haya sido atribuido por otro Estado miembro de la Comunidad.

2º) Cuando la operación respecto de la que se produce la mediación se deba entender efectuada en el territorio de otro Estado miembro, pero el destinatario del servicio de mediación haya comunicado, con ocasión de la realización del mismo, un número de identificación a efectos del impuesto sobre el Valor añadido que haya sido atribuido por la Administración española.

7º. Los trabajos realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes, en los siguientes supuestos:

a) Cuando dichos servicios se realicen materialmente en el territorio de aplicación del impuesto, salvo en el caso de que el destinatario de los mismos comunique al prestador un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya sido atribuido por otro Estado miembro, y los bienes a que se refieren los servicios sean expedidos o transportados fuera del territorio de aplicación del impuesto.

En todo caso, se entenderán prestados en el territorio de aplicación del impuesto los servicios a que se refiere esta letra relativos a los medios de transporte matriculados en dicho territorio.

b) Cuando dichos servicios se presten materialmente en otro Estado miembro, el destinatario de los mismos comunique al prestador un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya sido atribuido por la Administración española y los bienes a que se refieren los servicios sean expedidos o transportados fuera del territorio del citado Estado miembro.

No obstante, no se entenderán prestados en el territorio de aplicación del impuesto los servicios a que se refiere esta letra relativos a los medios de transporte que estén matriculados en el Estado miembro en que se presten, a condición de que se acredite la sujeción al impuesto en dicho Estado.

8º. A) Los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión, en los siguientes supuestos:

a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que se los preste.

b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en la Comunidad, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.

A efectos de lo dispuesto en este párrafo, se presumirá que el destinatario del servicio es residente en la Comunidad, cuando se efectúe el pago de la contraprestación del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio.

c) Cuando los servicios sean prestados desde la sede de actividad o un establecimiento permanente de un empresario o profesional que se encuentre fuera de la Comunidad, y el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal, siempre que este último se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del impuesto y la utilización o explotación efectivas de dichos servicios se realicen en el citado territorio.

A efectos de lo dispuesto en este párrafo, se presumirá que el destinatario del servicio se encuentra establecido o es residente en el territorio de aplicación del impuesto, cuando se efectúe el pago de la contraprestación del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio.

B) A efectos de esta Ley, se considerarán servicios de telecomunicación los que tengan por objeto la transmisión, emisión y recepción de señales, textos, imágenes y sonidos o información de cualquier naturaleza, por hilo, radio, medios ópticos u otros medios electromagnéticos, incluyendo la cesión o concesión de un derecho al uso de medios para tal transmisión, emisión o recepción e, igualmente, la provisión de acceso a redes informáticas.

Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del impuesto los servicios comprendidos en los número 4º, 5º y 6º, letra b) de dicho apartado que tengan por destinatario a un empresario o profesional actuando como tal, así como los servicios comprendidos en el número 8º del mismo en todo caso, cuando su utilización o explotación efectivas se realicen en el citado territorio, siempre que, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se hubiesen entendido prestados en la Comunidad, Canarias, Ceuta y Melilla.

 

 

 

 

 

 

 

Capítulo III: Importaciones de Bienes

CAPITULO III

IMPORTACIONES DE BIENES

Artículo 27.- Importaciones de bienes cuya entrega en el interior estuviese exenta del Impuesto.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los siguientes bienes:

1º. La sangre, el plasma sanguíneo y los demás fluidos, tejidos y otros elementos del cuerpo humano para fines médicos o de investigación o para su procesamiento por idénticos fines.

2º. Los buques y los objetos para ser incorporados a ellos a que se refieren las exenciones establecidas en el artículo 22, apartados uno y dos de esta Ley.

3º. Las aeronaves y los objetos para ser incorporados a ellas a que se refieren las exenciones establecidas en el artículo 22, apartados cuatro y cinco de esta Ley.

Ver artículo 14.1.1º y 2º del Reglamento.

4º. Los productos de avituallamiento que, desde el momento en que se produzca la entrada en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto hasta la llegada al puerto o puertos situados en dicho ámbito territorial y durante la permanencia en los mismos por el plazo necesario para el cumplimiento de sus fines, se hayan consumido o se encuentren a bordo de los buques a los que corresponden las exenciones de las entregas de avituallamiento establecidas en el artículo 22, apartado tres de esta Ley, con las limitaciones previstas en dicho precepto.

5º. Los productos de avituallamiento que, desde la entrada en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto hasta la llegada al aeropuerto o aeropuertos situados en dicho ámbito territorial y durante la permanencia en los mismos por el plazo necesario para el cumplimiento de sus fines, se hayan consumido o se encuentren a bordo de las aeronaves a que afectan las exenciones correspondientes a las entregas de avituallamiento establecidas en el artículo 22, apartado seis de esta Ley y en las condiciones previstas en él.

6º. Los productos de avituallamiento que se importen por las empresas titulares de la explotación de buques y aeronaves a que afectan las exenciones establecidas en el artículo 22, apartado tres y seis de esta Ley, con las limitaciones establecidas en dichos preceptos y para ser destinados exclusivamente a los mencionados buques y aeronaves.

Ver artículo 14.1.3º del Reglamento.

7º. Los billetes de banco de curso legal.

8º. Los títulos-valores.

9º. (Derogado por la Ley 42/94, de 30 de diciembre, que entró en vigor el 01.01.95)

10º. El oro importado directamente por el Banco de España.

11º. Los bienes destinados a las plataformas a que se refiere el artículo 23, apartado uno, número 2º de esta Ley, cuando se destinen a los mismos fines mencionados en dicho precepto.

Ver artículo 14.2 del Reglamento.

12º. Los bienes cuya expedición o transporte tenga como punto de llegada un lugar situado en otro Estado miembro, siempre que la entrega ulterior de dichos bienes efectuada por el importador estuviese exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 25 de esta Ley.

Ver artículo 14.3 del Reglamento.

Artículo 28.- Importaciones de bienes personales por traslado de residencia habitual.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes personales pertenecientes a personas físicas que trasladen su residencia habitual desde un territorio tercero al Reino de España.

Dos. La exención quedará condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

1º. Los interesados deberán haber tenido su residencia habitual fuera de la Comunidad al menos durante los doce meses consecutivos anteriores al traslado.

2º. Los bienes importados habrán de destinarse en la nueva residencia a los mismos usos o finalidades que en la anterior.

3º. Que los bienes hubiesen sido adquiridos o importados en las condiciones normales de tributación en el país de origen o procedencia y no se hubieran beneficiado de ninguna exención o devolución de las cuotas devengadas con ocasión de su salida de dicho país.

Se considerará cumplido este requisito cuando los bienes se hubiesen adquirido o importado al amparo de las exenciones establecidas en los regímenes diplomático o consular o en favor de los miembros de los Organismos internacionales reconocidos y con sede en el Estado de origen, con los limites y condiciones fijados por los Convenios internacionales por los que se crean dichos Organismos o por los Acuerdos de sede.

4º. Que los bienes objeto de importación hubiesen estado en posesión del interesado o, tratándose de bienes no consumibles, hubiesen sido utilizados por él en su antigua residencia durante un periodo mínimo de seis meses antes de haber abandonado dicha residencia.

No obstante, cuando se trate de vehículos provistos de motor mecánico para circular por carretera, sus remolques, caravanas de camping, viviendas transportables, embarcaciones de recreo y aviones de turismo, que se hubiesen adquirido o importado al amparo de las exenciones a que se refiere el segundo párrafo del número 3º anterior, el período de utilización descrito en el párrafo precedente habrá de ser superior a doce meses.

No se exigirá el cumplimiento de los plazos establecidos en este número, en los casos excepcionales en que se admita por la legislación aduanera a efectos de los derechos de importación.

5º. Que la importación de los bienes se realice en el plazo máximo de doce meses a partir de la fecha del traslado de residencia al territorio de aplicación del Impuesto.

No obstante, los bienes personales podrán importarse antes del traslado, previo compromiso del interesado de establecer su nueva residencia antes de los seis meses siguientes a la importación, pudiendo exigirse garantía en cumplimiento de dicho compromiso.

En el supuesto a que se refiere el párrafo anterior, los plazos establecidos en el número anterior se calcularán con referencia a la fecha de la importación.

Ver artículo 15 del Reglamento.

6º. Que los bienes importados con exención no sean transmitidos, cedidos o arrendados durante el plazo de doce meses posteriores a la importación, salvo causa justificada.

El incumplimiento de este requisito determinará la exacción del Impuesto referido a la fecha en que se produjera dicho incumplimiento.

Tres. Quedan excluidos de la exención los siguientes bienes:

1º. Los productos alcohólicos comprendidos en los códigos NC 22.03 a 22.08 del Arancel aduanero.

2º. El tabaco en rama o manufacturado.

No obstante, los bienes comprendidos en este número 2º y en el 1º anterior podrán ser impartidos con exención hasta el límite de las cantidades autorizadas con franquicia en el régimen de viajeros regulado en el artículo 35 de esta Ley.

3º. Los medios de transporte de carácter industrial.

4º. Los materiales de uso profesional distintos de instrumentos portátiles para el ejercicio de la profesión u oficio del importador.

5º. Los vehículos de uso mixto utilizados para fines comerciales o profesionales.

Artículo 29.- Concepto de bienes personales.

A los efectos de esta Ley, se considerarán bienes personales los destinados normalmente al uso personal del interesado o de las personas que convivan con él o para las necesidades de su hogar, siempre que, por su naturaleza y cantidad no pueda presumirse su afectación a una actividad empresarial o profesional.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, constituyen también bienes personales los instrumentos portátiles necesarios para el ejercicio de la profesión u oficio del importador.

Artículo 30.- Importaciones de bienes personales destinados al amueblamiento de su vivienda secundaría.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes personales efectuadas por particulares, con el fin de amueblar una vivienda secundaria del importador.

Dos. La exención establecida en el apartado anterior quedará condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

1º. Los establecidos en el apartado dos, números 2º, 3º, 4º y 6º del artículo 28 de esta Ley, en cuanto sean aplicables.

2º. Que el importador fuese propietario de la vivienda secundaria o, en su caso, arrendatario de la misma, por un plazo mínimo de doce meses.

3º. Que los bienes importados correspondan al mobiliario o ajuar normal de la vivienda secundaria.

Ver artículo 15 del Reglamento.

Artículo 31.- Importaciones de bienes personales por razón de matrimonio.

Uno. Estarán exentas las importaciones de los bienes integrantes del ajuar y los objetos de mobiliario, incluso nuevos, pertenecientes a personas que, con ocasión de su matrimonio, trasladen su residencia habitual desde terceros países al territorio de aplicación del Impuesto.

Dos. La exención quedará condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

1º. Los establecidos en el artículo 28, apartado dos, números 1º, 3º y 6º de esta Ley.

2º. Que el interesado aporte la prueba de su matrimonio y, en su caso, de la iniciación de las gestiones oficiales para su celebración.

3º. Que la importación se efectúe dentro del período comprendido entre los dos meses anteriores y los cuatro meses posteriores a la celebración del matrimonio.

La Administración podrá exigir garantía suficiente en los supuestos en que la importación se efectúe antes de la fecha de celebración del matrimonio.

Tres. La exención se extiende también a las importaciones de los regalos ofrecidos normalmente por razón de matrimonio, efectuados por personas que tengan su residencia habitual fuera de la Comunidad y recibidos por aquellas otras a las que se refiere el apartado uno anterior, siempre que el valor unitario de los objetos ofrecidos como regalo no excedan de 200 euros.

Cuatro. Lo dispuesto en este artículo no será de aplicación a los vehículos con motor mecánico para circular por carretera, sus remolques, caravanas de camping, viviendas transportables, embarcaciones de recreo y aviones de turismo, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 28 de esta Ley.

Cinco. Se excluyen igualmente de la exención los productos comprendidos en el artículo 28, apartado tres, número 1º y 2º de esta Ley, con las excepciones consignadas en dicho precepto.

Seis. La falta de justificación del matrimonio en el plazo de cuatro meses a partir de la fecha indicada para la celebración del mismo, determinará la exacción del Impuesto referida a la fecha en que tuvo lugar la importación.

Artículo 32.- Importaciones de bienes personales por causa de herencia.

Uno. Estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las importaciones de bienes personales adquiridos "mortis causa", cuando se efectúen por personas físicas que tengan su residencia habitual en el territorio de aplicación del Impuesto.

Ver artículo 15 del Reglamento.

Dos. La exención sólo se aplicará respecto de los bienes importados en el plazo de dos años, a partir del momento en que el interesado hubiese entrado en posesión de los bienes adquiridos, salvo causas excepcionales apreciadas por la Administración.

Tres. Lo dispuesto en los apartados anteriores se aplicará también a las importaciones de bienes personales adquiridos "mortis causa" por Entidades sin fines de lucro establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

Cuatro. Quedan excluidos de la exención los siguientes bienes:

1º. Los productos alcohólicos comprendidos en los códigos NC 22.03 a 22.08 del Arancel aduanero.

2º. El tabaco en rama o manufacturado.

3º. Los medios de transporte de carácter industrial.

4º. Los materiales de uso profesional distintos de los instrumentos portátiles necesarios para el ejercicio de la profesión del difunto.

5º. Las existencias de materias primas y de productos terminados o semiterminados.

6º. El ganado vivo y las existencias de productos agrícolas que excedan de las cantidades correspondientes a un aprovisionamiento familiar normal.

Artículo 33.- Importaciones de bienes muebles efectuados por estudiantes.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones del ajuar, material de estudio y otros bienes muebles usados que constituyan el equipamiento normal de una habitación de estudiante, pertenecientes a personas que vayan a residir temporalmente en el territorio de aplicación del Impuesto para realizar en él sus estudios y que se destinen a su uso personal mientas duren los mismos.

Para la aplicación de esta exención se entenderá por:

a) Estudiante: toda persona regularmente inscrita en un centro de enseñanza establecido en el territorio de aplicación del Impuesto para seguir con plena dedicación los cursos que se impartan en dicho centro.

b) Ajuar: la ropa de uso personal o de casa, incluso en estado nuevo.

c) Material de estudio: los objetos e instrumentos empleados normalmente por los estudiantes para la realización de sus estudios.

Dos. La exención se concederá solamente una vez por año escolar.

Artículo 34.- Importaciones de bienes de escaso valor.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes cuyo valor global no exceda de 22 euros.

Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior:

1º. Los productos alcohólicos comprendidos en los códigos NC 22.03 a 22.08 del Arancel aduanero.

2º. Los perfumes y aguas de colonia.

3º. El tabaco en rama o manufacturado.

Artículo 35.- Importaciones de bienes en régimen de viajeros.

Uno. Estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las importaciones de los bienes contenidos en los equipajes personales de los viajeros procedentes de países terceros, con las limitaciones y requisitos que se indican a continuación:

1º. Que las mencionadas importaciones no tengan carácter comercial, en los términos previsto en el artículo 21, número 2º, letra A), letra d).

2º. Que el valor global de los citados bienes no exceda, por persona, de 175 euros o, tratándose de viajeros menores de quince años de edad, de 90 euros.

Cuando el valor global exceda de las cantidades indicadas, la exención se concederá hasta el límite de dichas cantidades, exclusivamente para aquellos bienes que, importados separadamente, hubiesen podido beneficiarse de la exención.

Para la determinación de los límites de exención señalados anteriormente no se computará el valor de los bienes que sean objeto de importación temporal o de reimportación derivada de una previa exportación temporal.

Dos. A los efectos de la presente exención, se considerarán equipajes personales de los viajeros, el conjunto de equipajes que presenten a la Aduana en el momento de su llegada, así como los que se presenten con posterioridad, siempre que se justifiquen que, en el momento de la salida, fueron facturados en la empresa que los transporte como equipajes acompañados.

No constituyen equipajes personales los depósitos portátiles que contengan carburantes. Sin embargo, estará exenta del Impuesto la importación del carburante contenido en dichos depósitos cuando la cantidad no exceda de diez litros por cada medio de transporte con motor mecánico para circular por carretera.

Tres. Sin perjuicio de lo establecido en el apartado uno, estarán exentas del Impuesto las siguientes importaciones de bienes:

a) Labores del tabaco:

– cigarrillos…….200 unidades o puritos (cigarro con un peso máximo 3 gr. unidad…100 unidades o cigarros puros……50 unidades o tabaco para fumar…….250 gramos.

b) Alcoholes y bebidas alcohólicas:

– bebidas destiladas y bebidas espirituosas de una graduación alcohólica superior a 22 por 100 vol.: alcohol etílico, no desnaturalizado, de 80 por 100 vol. o más……1 litro en total o bebidas destiladas y bebidas espirituosas, aperitivos a base de vino o de alcohol, tafia, saké o bebidas similares de una graduación alcohólica igual o inferior a 22 por 100 vol.: vinos espumosos y generosos….2 litros en total u otros vinos……2 litros en total

c) Perfumes….50 gramos y aguas de tocador….. Un cuatro de litro.

d) Café…..500 gramos o extractos y esencias de café…..100 gramos.

e) Té……100 gramos o extractos y esencias de té…..40 gramos.

El valor de estos bienes no se computará para la determinación de los límites de valor global señalados en el apartado uno procedente.

Los viajeros menores de diecisiete años de edad no se beneficiarán de las exenciones señaladas en las letras a) y b) anteriores.

Los viajeros menores de quince años de edad no se beneficiarán de las exenciones señaladas en la letra d) anterior.

Cuatro. Cuando el viajero proceda de un país tercero en régimen de tránsito, y acredite que los bienes han sido adquiridos en las condiciones normales de tributación de otro Estado miembro, la importación de dichos bienes efectuada al amparo del régimen de viajeros estará exenta, sin sujeción a los límites de valor global y de cantidad establecidos en los apartados uno y tres anteriores.

Cinco. Los límites previstos para la exención del Impuesto en el presente artículo se reducirán a la décima parte de las cantidades señaladas cuando los bienes a que se refieran se importen por el personal de los medios de transporte utilizados en el tráfico internacional y con ocasión de los desplazamientos efectuados en el ejercicio de sus actividades profesionales.

Artículo 36.- Importaciones de pequeños envíos.

Uno.  Estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las importaciones de pequeños envíos, procedentes de países terceros, que no constituyan una expedición comercial y se remitan por un particular con destino a otro particular que se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.

Dos.  A estos efectos, se considerarán pequeños envíos sin carácter comercial aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:

1º. Que se importen ocasionalmente.

2º. Que comprendan exclusivamente bienes de uso personal del destinatario o de su familia y que, por su naturaleza o cantidad, no pueda presumirse su afectación a una actividad empresarial o profesional.

3º. Que se envíen por el remitente a título gratuito.

4º. Que el valor global de los bienes importados no exceda de 45 euros.

Tres.  La exención se aplicará también a los bienes que se relacionan y hasta las cantidades que igualmente se indican a continuación:

a) Labores del tabaco:

-cigarrillos……50 unidades o puritos (cigarros con un peso máximo 3 gr. unidad)…..25 unidades o cigarros puros…..10 unidades o tabaco para fumar……50 gramos.

b) Alcoholes y bebidas alcohólicas:

-bebidas destiladas y bebidas espirituosas de una graduación alcohólica superior a 22 por 100 vol.: alcohol etílico, no desnaturalizado, de 80 por 100 vol. o más…..Una botella estándar (hasta 1 litro) o bebidas destiladas y bebidas espirituosas, aperitivos a base de vino o de alcohol, tarifa, saké o bebidas similares de una graduación alcohólica igual o inferior a 22 por 100 vol.: vinos espumosos y generosos……..una botella estándar (hasta 1 litro) u otros vinos…..2 litros en total.

c) Perfumes…….50 gramos y aguas de tocador……un cuatro de litro u 8 onzas.

d) Café…..500 gramos o extractos y esencias de café…..200 gramos

e) Té……100 gramos o extractos y esencias de té……40 gramos.

Si los bienes comprendidos en este apartado excedieran de las cantidades señaladas, se excluirán en su totalidad del beneficio de la exención.

Artículo 37.- Importaciones de bienes con ocasión del traslado de la sede de actividad.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los bienes de inversión afectos a la actividad empresarial o profesional de una empresa de producción o de servicios que cesa definitivamente en su actividad empresarial en un país tercero para desarrollar una similar en el territorio de aplicación del Impuesto.

La exención no alcanzará a los bienes pertenecientes a empresas establecidas en un país tercero cuya transferencia al territorio de aplicación del Impuesto se produzca con ocasión de la fusión con una empresa establecida previamente en este territorio o de la absorción por una de estas empresas, sin que se inicie una actividad nueva.

Si la empresa que transfiere su actividad se dedicase en el lugar de procedencia al desarrollo de una actividad ganadera, la exención se aplicará también al ganado vivo utilizado en dicha explotación.

Ver artículo 16 del Reglamento.

Quedarán excluidos de la presente exención los siguientes bienes:

a) Los medios de transporte que no tengan el carácter de instrumentos de producción o de servicios.

b) Las provisiones de toda clase destinadas al consumo humano o a la alimentación de los animales.

c) Los combustibles.

d) Las existencias de materias primas, productos terminados o semiterminados.

e) El ganado que esté en posesión de los tratantes de ganado.

Dos. La exención establecida en el apartado anterior, quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

a) Que los bienes importados hayan sido utilizados por la empresa durante un período mínimo de doce meses antes del cese de la actividad en el lugar de procedencia.

b) Que se destinen a los mismos usos en el territorio de aplicación del Impuesto.

c) Que la importación de los bienes se efectúe dentro del plazo de doce meses siguientes al cese de la actividad en el lugar de procedencia.

d) Que los bienes importados no se destinen al desarrollo de una actividad que consista fundamentalmente en la realización de operaciones exentas del Impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 20 de esta Ley.

e) Que los bienes sean adecuados a la naturaleza e importancia de la empresa considerada.

f) Que la empresa, que transfiera su actividad al territorio de aplicación del Impuesto, presente declaración de alta como sujeto pasivo del Impuesto antes de realizar la importación de los bienes.

Artículo 38.- Bienes obtenidos por productores agrícolas o ganaderos en tierras situadas en terceros países.

Uno. Estarán exentas las importaciones de productos agrícolas, ganaderos, hortícolas o silvícolas procedentes de tierras situadas en un país tercero contiguo al territorio de aplicación del Impuesto, obtenidos por productores cuya sede de explotación se encuentre en el mencionado territorio en la proximidad inmediata de aquel país.

Dos. La exención prevista en este artículo estará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1º. Los productos ganaderos deben proceder de animales criados, adquiridos o importados en las condiciones generales de tributación de la Comunidad.

2º. Los caballos de raza pura no podrán tener más de seis meses de edad y deberán haber nacido en el país tercero de un animal fecundado en el territorio de aplicación del Impuesto y exportado temporalmente para parir.

3º. Los bienes deberán ser importados por el productor o por persona que actúe en nombre y por cuenta de él.

Artículo 39.- Semillas, abonos y productos para el tratamiento del suelo y de los vegetales.

Uno. Estarán exentas del Impuesto, a condición de reciprocidad, las importaciones de semillas, abonos y productos para el tratamiento del suelo y de los vegetales, destinados a la explotación de tierras situadas en la proximidad inmediata de un país tercero y explotadas por productores agrícolas cuya sede de explotación se encuentre en dicho país tercero, en la proximidad inmediata del territorio de aplicación del Impuesto.

Dos. La exención estará condicionada a los siguientes requisitos:

1º. Que los mencionados productos se importen en cantidades no superiores a las necesarias para la explotación de las tierras a que se destinen.

2º. Que la importación se efectúe por el productor o por persona que actúe en nombre y por cuenta de él.

Artículo 40.- Importaciones de animales de laboratorio y sustancias biológicas y químicas destinados a la investigación.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones, a título gratuito, de animales especialmente preparados para ser utilizados en laboratorios y de sustancias biológicas y químicas procedentes de países terceros, siempre que unos y otras se importen por establecimientos públicos, o servicios dependientes de ellos, que tengan por objeto esencial la enseñanza o investigación científica, o, previa autorización, por establecimientos privados dedicados también esencialmente a las mismas actividades.

La exención establecida en este artículo se concederá con los mismos límites y condiciones fijados en la legislación aduanera.

Ver artículo 17 del Reglamento.

Artículo 41.- Importaciones de sustancias terapéuticas de origen humano y de reactivos para la determinación de los grupos sanguíneos y de los tejidos humanos.

Uno. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 27, número 1º de esta Ley, estarán exentas del impuesto las importaciones de sustancias terapéuticas de origen humano y de reactivos destinados a la determinación de los grupos sanguíneos y de los tejidos humanos.

La exención alcanzará también a los embalajes especiales indispensables para el transporte de dichos productos, así como a los disolventes y accesorios necesarios para su conservación y utilización.

Dos. A estos efectos, se considerarán:

"Sustancias terapéuticas de origen humano"; La sangre humana y sus derivados, tales como sangre humana total, plasma humano desecado, albúmina humana y soluciones estables de proteínas plasmáticas humanas, inmoglobulina y fibrinógeno humano.

"Reactivos para la determinación de los grupos sanguíneos"; Todos los reactivos de origen humano, vegetal u otro, para la determinación de los grupos sanguíneos y la detección de incompatibilidades sanguíneas.

"Reactivos para la determinación de los grupos de tejidos humanos"; Todos los reactivos de origen humano, animal, vegetal u otro, para la determinación de los grupos de los tejidos humanos.

Tres. Esta exención sólo se aplicará cuando se cumplan los siguientes requisitos:

1º. Que se destinen a organismos o laboratorios autorizados por la Administración, para su utilización exclusiva en fines médicos o científicos con exclusión de toda operación comercial.

2º. Que los bienes importados se presenten en recipientes provistos de una etiqueta especial de identificación.

3º. Que la naturaleza y destino de los productos importados se acredite en el momento de la importación mediante un certificado expedido por organismo habilitado para ello con el país de origen.

Ver artículo 17 del Reglamento.

Artículo 42.- Importaciones de sustancias de referencia para el control de calidad de los medicamentos.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de muestras de sustancias referenciadas, autorizadas por la Organización Mundial de la Salud para el control de calidad de las materias utilizadas para la fabricación de medicamentos, cuando se importen por Entidades autorizadas para recibir dichos envíos con exención.

Ver artículo 17 del Reglamento.

Artículo 43.- Importaciones de productos farmacéuticos utilizados con ocasión de competiciones deportivas internacionales.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los productos farmacéuticos destinados al uso de las personas o de los animales que participen en competiciones deportivas internacionales, en cantidades apropiadas a sus necesidades durante el tiempo de su permanencia en el territorio de aplicación del Impuesto.

Artículo 44.- Importaciones de bienes destinados a Organismos caritativos o filantrópicos.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los siguientes bienes, que se realicen por Entidades públicas o por Organismos privados autorizados, de carácter caritativo o filantrópico:

1º. Los bienes de primera necesidad, adquiridos a título gratuito, para ser distribuidos gratuitamente a personas necesitadas.

A estos efectos, se entiende por bienes de primera necesidad los que sean indispensables para la satisdación de necesidades inmediatas de las personas, tales como alimentos, medicamentos y ropa de cama y de vestir.

2º. Los bienes de cualquier clase, que no constituyan el objeto de una actividad comercial, remitidos a título gratuito por personas o entidades establecidas fuera de la Comunidad y destinados a las colectas de fondos organizadas en el curso de manifestaciones ocasionales de beneficencia en favor de personas necesitadas.

3º. Los materiales de equipamiento y de oficina, que no constituyan el objeto de una actividad comercial, remitidos, a título gratuito, por personas o entidades establecidas fuera de la Comunidad para las necesidades del funcionamiento y de la realización de los objetivos caritativos y filantrópicos que persiguen dichos Organismos.

Dos. La exención no alcanza a los siguientes bienes:

a) Los productos alcohólicos comprendidos en los Códigos NC 22.03 a 22.08 del Arancel Aduanero.

b) El tabaco en rama o manufacturado.

c) El café y el té.

d) Los vehículos de motor distintos de las ambulancias.

Tres. Los bienes a que se refiere el apartado uno anterior no podrán ser utilizados, prestados, arrendados o cedidos a título oneroso o gratuito para fines distintos de los previstos en los números 1º y 2º de dicho apartado sin que dichas operaciones se hayan comunicado previamente a la Administración.

En caso de incumplimiento de lo establecido en el párrafo anterior o cuando los Organismos a que se refiere este artículo dejasen de cumplir los requisitos que justificaron la aplicación de la exención, se exigirá el pago del Impuesto con referencia a la fecha en que se produjeran dichas circunstancias.

No obstante, los mencionados bienes podrán ser objeto de préstamo, arrendamiento o cesión, sin pérdida de la exención, cuando dichas operaciones se realicen en favor de otros Organismos que cumplan los requisitos previstos en el presente artículo.

Ver artículo 17 del Reglamento

Artículo 45.- Bienes importados en beneficio de personas con minusvalía.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes especialmente concebidos para la educación, el empleo o la promoción social de las personas física o mentalmente disminuidas, efectuadas por instituciones u organismos debidamente autorizados que tengan por actividad principal la educación o asistencia a estas personas, cuando se remitan gratuitamente y sin fines comerciales a las mencionadas instituciones u organismos.

La exención se extenderá a las importaciones de los repuestos, elementos o accesorios de los citados bienes y de las herramientas o instrumentos utilizados en su mantenimiento, control, calibrado o reparación, cuando se importen conjuntamente con los bienes o se identifique que correspondan a ellos.

Dos. Los bienes importados con exención podrán ser prestados, alquilados o cedidos, sin ánimo de lucro, por las entidades o establecimientos beneficiarios a las personas mencionadas en el apartado anterior, sin pérdida del beneficio de la exención.

Tres. Sin perjuicio de lo previsto en el apartado precedente, a las exenciones reguladas en este artículo y en relación con los fines descritos en él, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 44, apartado tres de esta Ley.

Ver artículo 17 del Reglamento.

Artículo 46.- Importaciones de bienes en beneficio de las victimas de catástrofes.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes de cualquier clase, efectuadas por Entidades públicas o por Organismos privados autorizados, de carácter caritativo o filantrópico, siempre que se destinen a los siguientes fines:

1º. La distribución gratuita a las víctimas de catástrofes que afecten al territorio de aplicación del Impuesto.

2º. La cesión de uso gratuita a las victimas de dichas catástrofes, manteniendo los mencionados Organismos la propiedad de los bines.

Dos. Igualmente estarán exentas las importaciones de bienes efectuadas por unidades de socorro para atender sus necesidades durante el tiempo de su intervención en auxilio de las citadas personas.

Tres. Se excluirán de la exención establecida en el presente artículo los materiales de cualquier clase destinados a la reconstrucción de las zonas siniestradas.

Cuatro. La exención contemplada en este artículo quedará condicionada a la previa autorización de la Comisión de las Comunidades Europeas. No obstante, hasta que se conceda la mencionada autorización podrá realizarse la importación con suspensión provisional del pago del Impuesto, si el importador presta garantía suficiente.

Cinco. En las exenciones reguladas en este artículo y en relación con los fines que las condicionan, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 44, apartado tres de esta Ley.

Ver artículo 17 del Reglamento.

Artículo 47.- Importaciones de bienes efectuadas en el marco de ciertas relaciones internacionales.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones, desprovistas de carácter comercial, de los siguientes bienes:

1º. Las condecoraciones concedidas por las autoridades de un país tercero a personas que tengan su residencia habitual en el territorio de aplicación del Impuesto.

2º. Las copas, medallas y objetos similares que tengan carácter esencialmente simbólico y sean concedidos en un país tercero a personas que tengan su residencia habitual en el territorio de aplicación del Impuesto, en homenaje a la actividad que dichas personas hayan desarrollado en las artes, las ciencias, los deportes o los servicios públicos, o en reconocimiento de sus méritos con ocasión de un acontecimiento concreto, siempre que se importen por los propios interesados.

3º. Los bienes comprendidos en el número anterior que sean ofrecidos gratuitamente por autoridades o personas establecidas en un país tercero para ser entregados, por las mismas causas, en el interior del territorio de aplicación del Impuesto.

4º. Las recompensas, trofeos, recuerdos de carácter simbólico y de escaso valor destinados a ser distribuidos gratuitamente a personas que tengan su residencia habitual fuera del territorio de aplicación del Impuesto con ocasión de congresos, reuniones de negocios o manifestaciones similares de carácter internacional que tengan lugar en el territorio de aplicación del Impuesto.

5º. Los bienes que en concepto de obsequio y con carácter ocasional:

a) Se importen por personas que, teniendo su residencia habitual en el ámbito espacial del Impuesto, hubiesen realizado una visita oficial a un país tercero y hubiesen recibido tales obsequios de las autoridades de ese país con ocasión de dicha visita.

b) Se importen por personas que efectúen una visita oficial al territorio de aplicación del Impuesto para entregarlos como regalo a las autoridades de este territorio con ocasión de dicha visita.

c) Se envíen, en concepto de regalo, a las autoridades, corporaciones públicas o agrupaciones que ejerzan actividades de interés público en el territorio de aplicación del Impuesto, por las autoridades, corporaciones o agrupaciones de igual naturaleza de un país tercero en prueba de amistad o buena voluntad.

En todos los casos a que se refiere este número quedarán excluidos de la exención los productos alcohólicos y el tabaco en rama o manufacturado.

Lo dispuesto en este número se aplicará sin perjuicio de las disposiciones relativas al régimen de viajeros.

6º. Los bienes donados a los Reyes de España.

7º. Los bienes que normalmente puedan considerarse como destinados a ser utilizados o consumidos durante su permanencia oficial en el territorio de aplicación del Impuesto por los Jefes de los Estados extranjeros, por quienes los representen o por quienes tengan prerrogativas análogas, a condición de reciprocidad.

Artículo 48.- Importaciones de bienes con fines de promoción comercial.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los siguientes bienes:

1º. Las muestras de mercancías sin valor comercial estimable.

La exención de este número se aplicará sin perjuicio de lo dispuesto en el número 4º, letra a) siguiente.

2º. Los impresos de carácter publicitario, tales como catálogos, listas de precios, instrucciones de uso o folletos comerciales que se refieran a:

a) Mercancías destinadas a la venta o arrendamiento por empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de la Comunidad.

b) Prestaciones de servicios en materia de transporte, de seguro comercial o de banca, ofrecidas por personas establecidas en un país tercero.

La exención de este número quedará condicionada al cumplimiento de los siguiente requisitos:

a) Los impresos deberán llevar de forma visible el nombre del empresario o profesional que produzca, venda o alquile las mercancías o que ofrezca las prestaciones de servicios a que se refieran.

b) Cada envío comprenderá un sólo ejemplar de cada documento o, si comprendiese varios ejemplares, el peso bruto total no podrá exceder de un kilogramo.

c) Los impresos no deberán ser objeto de envíos agrupados de un mismo remitente a un mismo destinatario.

3º. Los objetos de carácter publicitario que, careciendo de valor comercial intrínseco, se remitan gratuitamente por los proveedores a sus clientes, siempre que no tengan otra finalidad económica distinta de la publicitaria.

4º. Los bienes que a continuación se relacionan, destinados a una exposición o manifestación similar:

a) Las pequeñas muestras representativas de mercancías.

La exención quedará condicionada a la concurrencia de los requisitos que a continuación se relacionan:

a1) Que sean importadas gratuitamente como tales o que sean obtenidas en la manifestación a partir de las mercancías importadas a granel.

b1) Que se distribuyan gratuitamente al público durante la manifestación o exposición para su utilización o consumo.

c1) Que sean identificables como muestras de carácter publicitario de escaso valor unitario.

d1) Que no sean susceptibles de ser comercializadas y se presenten, en su caso, en envases que contengan una cantidad de mercancías inferior a la más pequeña cantidad de la misma mercancía ofrecida efectivamente en el comercio.

e1) Tratándose de muestras de los productos alimenticios y bebidas no acondicionados en la forma indicada en la letra anterior, que se consuman en el acto en la propia manifestación.

f1) Que su valor global y cantidad estén en consonancia con la naturaleza de la exposición o manifestación, el número de visitantes y la importancia de la participación del expositor.

b) Los que hayan de utilizarse exclusivamente en la realización de demostraciones o para permitir el funcionamiento de máquinas o aparatos presentados en dichas exposiciones o manifestaciones.

La exención estará condicionada a los siguientes requisitos:

a1) Que los bienes importados sean consumidos o distribuidos en el curso de la manifestación o exposición.

b1) Que su valor global y cantidad sea proporcionada a la naturaleza de la exposición o manifestación, al número de visitantes y la importancia de la participación del expositor.

c) Los materiales de escaso valor, tales como pinturas, barnices, papeles pintados o similares, utilizados para la construcción, instalación o decoración de los pabellones de los expositores y que se inutilicen al emplearlos en dichos fines.

d) Los impresos, catálogos, prospectos, listas de precios, carteles, calendarios, fotografías no enmarcadas o similares distribuidos gratuitamente con fines exclusivos de publicidad de los bienes objeto de la exposición o manifestación.

La exención quedará condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:

a1) Que los bienes importados se destinen exclusivamente a ser distribuidos gratuitamente al público en el lugar de la exposición o manifestación.

b1) Que, por su valor global y cantidad, sean proporcionados a la naturaleza de la manifestación, al número de sus visitantes y la importancia de la participación del expositor.

Dos. Las exenciones establecidas en el número 4º del apartado anterior no se aplicarán a las bebidas alcohólicas, al tabaco en rama o manufacturado, a los combustibles ni a los carburantes.

Tres. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se entenderá por exposiciones o manifestaciones similares las exposiciones, ferias, salones o acontecimientos análogos del comercio, la industria, la agricultura o la artesanía , las organizadas principalmente con fines filantrópicos, científicos, técnicos de artesanía, artísticos, educativos, culturales, deportivos o religiosos o para el mejor desarrollo de las actividades sindicales, turísticas o de las relaciones entre los pueblos. Asimismo se comprenderán en este concepto las reuniones de representantes de organizaciones o grupos internacionales y las ceremonias de carácter oficial o conmemorativo.

No tendrán esta consideración las que se organicen con carácter privado en almacenes o locales comerciales utilizados para la venta de mercancías.

Artículo 49.- Importaciones de bienes para ser objeto de exámenes, análisis o ensayos.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes destinados a ser objeto de exámenes, análisis o ensayos para determinar su composición, calidad u otra características técnicas con fines de información o de investigaciones de carácter industrial o comercial.

Se excluyen de la exención los bienes que se utilicen en exámenes, análisis o ensayos que en sí mismos constituyan operaciones de promoción comercial.

Dos. La exención sólo alcanzará a la cantidad de los mencionados bienes que sea estrictamente necesaria para la realización de los objetivos indicados y quedará condicionada a que los mismos sean totalmente consumidos o destruidos en el curso de las operaciones de investigación.

No obstante, la exención se extenderá igualmente a los productos restantes que pudieran resultar de dichas operaciones si, con autorización de la Administración, fuesen destruidos o convertidos en bienes sin valor comercial, abandonados en favor del Estado libres de gastos o reexportados a un país tercero. En defecto de la citada autorización los mencionados productos quedarán sujetos al pago del Impuesto en el estado, en que se encontrasen, con referencia al momento en que se ultimasen las operaciones de examen, análisis o ensayo.

A estos efectos, se entiende por productos restantes los que resulten de los exámenes, análisis o ensayos, o bien las mercancías importadas con dicha finalidad que no fuesen efectivamente utilizadas.

Ver artículo 17 del Reglamento.

Artículo 50.- Importaciones de bienes destinados a los organismos competentes en materia de protección de la propiedad intelectual o industrial.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de marcas, modelos o diseños, así como de los expedientes relativos a la solicitud de derechos de propiedad intelectual o industrial destinados a los organismos competentes para tramitarlos.

Artículo 51.- Importaciones de documentos de carácter turístico.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los siguientes documentos de carácter turístico:

1º. Los destinados a ser distribuidos gratuitamente con fines de propaganda sobre viajes a lugares situados fuera de la Comunidad, principalmente para asistir a reuniones o manifestaciones que presenten carácter cultura, turístico, deportivo, religioso o profesional, siempre que no contengan más de un 25 por ciento de publicidad comercial privada y que sea evidente su finalidad de propaganda de carácter general.

2º. Las listas o anuarios de hoteles extranjeros, así como las guías de servicios de transporte, explotados fuera de la Comunidad y que hayan sido publicados por organismos oficiales de turismo o bajo su patrocinio, siempre que se destinen a su distribución gratuita, y no contengan más de un 25 por ciento de publicidad comercial privada.

3º. El material técnico enviado a los representantes acreditados o corresponsales designados por organismos oficiales nacionales de turismo, que no se destine a su distribución, como anuarios, listas de abonados de teléfono o de télex, lista de hoteles, catálogos de ferias, muestras de productos de artesanía sin valor comercial estimable, documentos sobre museos, universidades, estaciones terminales u otras instituciones análogas.

Artículo 52.- Importaciones de documentos diversos.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los siguientes bienes:

1º. Los documentos enviados gratuitamente a las Entidades públicas.

2º. Las publicaciones de gobiernos de terceros países y de organismos oficiales internacionales para su distribución gratuita.

3º. Las papeletas de voto para las elecciones convocadas por organismo establecidos fuera del territorio de aplicación del Impuesto.

4º. Los objetos destinados a servir de prueba o para fines similares ante los juzgados, tribunales u otras instancias oficiales del Reino de España.

5º. Los reconocimientos de firmas y las circulares impresas relacionadas que se expidan en los intercambios usuales de información entre servicios públicos o establecimientos bancarios.

6º. Los impuestos de carácter oficial dirigidos al Banco de España.

7º. Los informes, memorias de actividades, notas de información, prospectos, boletines de suscripciones y otros documentos dirigidos a los tenedores o suscriptores de títulos emitidos por sociedades extranjeras.

8º. Las fichas perforadas, registros sonoros, microfilmes y otros soportes grabados utilizados para la transmisión de información remitidos gratuitamente a sus destinatarios.

9º. Los expedientes, archivos, formularios y demás documentos destinados a ser utilizados en reuniones, conferencias o congresos internacionales, así como las actas y resúmenes de dichas manifestaciones.

10º. Los planos, dibujos técnicos, copias, descripciones y otros documentos análogos importados para la obtención o ejecución de pedidos o para participar en un concurso organizado en el territorio de aplicación del Impuesto.

11º. Los documentos destinados a ser utilizados en exámenes organizados en el ámbito de aplicación del Impuesto por instituciones establecidas fuera de la Comunidad.

12º. Los formularios destinados a ser utilizados como documentos oficiales en el tráfico internacional de vehículos o mercancías, en aplicación de los convenios internacionales.

13º. Los formularios, etiquetas, títulos de transporte y documentos similares expedidos por empresas de transporte u hoteleras establecidas fuera de la Comunidad y dirigidas a las agencias de viaje establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

14º. Los formularios y títulos de transporte, conocimientos de embarque, cartas de porte y demás documentos comerciales o de oficina ya utilizados.

15º. Los impresos oficiales de las autoridades nacionales o internacionales y los impresos ajustados a modelos internacionales dirigidos por asociaciones  establecidas fuera de la Comunidad a las asociaciones correspondientes establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto para su distribución.

16º. Las fotografías, diapositivas y clichés para fotografías, incluso acompañados de leyendas, dirigidos a las agencias de prensa o a los editores de periódicos o revistas.

17º. Las publicaciones oficiales que constituyan el medio de expresión de la autoridad pública del país de exportación, de Organismos internacionales, de Entidades públicas y Organismos de derecho público, establecidos en el país de exportación, así como los impresos distribuidos por organizaciones políticas extranjeras reconocidas oficialmente como tales por España con motivo de elecciones, siempre que dichas publicaciones e impresos hayan estado gravados por el Impuesto sobre el Valor Añadido o un tributo análogo en el país de exportación y no hayan sido objeto de desgravación a la exportación.

Artículo 53.- Importaciones de material audiovisual producido por la Organización de las Naciones Unidas.

Estarán exentas las importaciones de los materiales audiovisuales de carácter educativo, científico o cultural, producidos por la Organización de las Naciones Unidas o alguno de sus organismos especializados, que se relacionan a continuación:

Código NC 3704 00 Placas, películas, papel, carbón y textiles, fotográficos, impresionados pero sin revelar:

Código NC Ex 3704 00 10 Placas y películas

Películas cinematográficas, positivas, de carácter educativo, científico o cultural.

Código NC ex 3705 Placas y películas, fotográficas, impresionadas y reveladas, excepto las cinematográficas:

– de carácter educativo, científico o cultural.

Código NC 3706 Películas cinematográficas, impresionadas y reveladas, con registro de sonido o sin él, o con registro de sonido solamente:

Código NC 3706 10 – de anchura superior o igual a 35mm:

– Las demás:

Código NC ex 3706 10 99 – Las demás positivas:

– Películas de actualidad (tengan o no sonido) que recojan sucesos que tengan carácter de actualidad en el momento de la importación e importadas para su reproducción en número de dos copias por tema como máximo.

– Películas en archivo (que tengan o no sonido) destinadas a acompañar a películas de actualidad.

– Películas recreativas especialmente adecuadas para los niños y los jóvenes.

– Las demás de carácter educativo, científico o cultural.

Código NC 3706 90 – Las demás:

– Las demás:

– Las demás positivas:

Código NC ex 3706 90 51, ex 3706 90 91, ex 3706 90 99 – Películas de actualidad (tengan o no sonido) que recojan sucesos que tengan carácter de actualidad en el momento de la importación e importadas para su reproducción en número de dos copias por tema como máximo.

– Películas de archivo (que tengan o no sonido) destinadas a acompañar a películas de actualidad.

– Películas recreativas especialmente adecuadas para los niños y los jóvenes.

– Las demás de carácter educativo, científico o cultural.

Código NC 4911 Los demás impresos, incluidas las estampas, grabados y fotografías:

– Las demás:

Código NC 4911 99 – Las demás:

Código NC ex 4911 99 90 – Las demás:

– Microtarjetas u otros soportes utilizados por los servicios de información y de documentación por ordenador, de carácter educativo, científico o cultural.

– Murales destinados exclusivamente a la demostración y la enseñanza.

Código NC ex 8524 Discos, cintas y demás soportes para grabar sonido o para grabaciones análogas, grabados, incluso las matrices y moldes galvánicos para la fabricación de discos con exclusión de los productos del capítulo 37:

– de carácter educativo, científico o cultural.

Código NC ex 9023 00 Instrumentos, aparatos y modelos, proyectados para demostraciones (por ejemplo en la enseñanza o exposiciones), que no sean susceptibles de otros usos:

– Modelos, maquetas y murales de carácter educativo, científico o cultural, destinados exclusivamente a la demostración y la enseñanza.

– Maquetas o modelos visuales reducidos de conceptos abstractos tales como las estructuras moleculares o fórmulas matemáticas.

Código NC Varios Hologramas para proyección por láser.

Juegos multimedia.

Material de enseñanza programada, incluido material en forma de equipo, acompañado de material impreso correspondiente.

Artículo 54.- Importaciones de objetos de colección o de arte.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los objetos de colección o de arte de carácter educativo, científico o cultural, no destinados a la venta e importados por museos, galerías y otros establecimientos autorizados para recibir esos objetos con exención.

La exención estará condicionada a que los objetos se importen a título gratuito o, si lo fueran a título oneroso, que sean entregados por una persona o Entidad que no actúe como empresario o profesional.

Ver artículo 17 del Reglamento.

Artículo 55.- Importaciones de materiales para el acondicionamiento y protección de mercancías.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los materiales utilizados para el acondicionamiento o protección, incluso térmica, de mercancías durante su transporte, siempre que con respecto de dichos materiales se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que no sean normalmente susceptibles de reutilización.

b) Que su contraprestación esté incluida en la base imponible del Impuesto en la importación de las mercancías a que se refieran.

Artículo 56.- Importaciones de bienes destinados al acondicionamiento o a la alimentación en ruta de animales.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de los bienes destinados al acondicionamiento o a la alimentación en ruta de animales importados, siempre que los mencionados bienes se utilicen o distribuyan a los animales durante el transporte.

Artículo 57.- Importaciones de carburantes y lubricantes.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de carburantes y lubricantes contenidos en los depósitos de los vehículos automóviles industriales y de turismo y en los de los contenedores de uso especial que se introduzcan en el territorio de aplicación del Impuesto, con los siguientes requisitos:

1º. El carburante contenido en los depósitos normales de los vehículos automóviles industriales y de los contenedores de usos especiales, sólo podrá importarse con exención hasta el límite de 200 litros.

Para los demás vehículos, podrá importarse con exención el carburante contenido en los depósitos normales, sin limitación alguna.

2º. El carburante contenido en los depósitos portátiles de los vehículos de turismo sólo podrá importarse con exención hasta el límite de 10 litros.

3º. Los lubricantes que se encuentren a bordo de los vehículos en las cantidades que correspondan a las necesidades normales de funcionamiento de dichos vehículos durante el trayecto en curso.

Dos. A los efectos de este artículo, se entiende por:

1º. Vehículos automóvil industrial: todo vehículo a motor capaz de circular por carretera que, por sus características y equipamiento, resulte apto y esté destinado al transporte, con o sin remuneración, de personas, con capacidad superior a nueve personas incluido el conductor, o de mercancías, así como para otros usos industriales distintos del transporte.

2º. Vehículos automóvil de turismo: todo vehículo a motor, apto para circular por carretera que no esté comprendido en el concepto de vehículos automóvil industrial.

3º. Contenedores de usos especiales: todo contenedor equipado con dispositivos especialmente adaptados para los sistemas de refrigeración, oxigenación, aislamiento térmico u otros similares.

4º. Depósitos normales: los depósitos, incluso los de gas, incorporados de una manera fija por el constructor en todos los vehículos de serie o en los contenedores de un mismo tipo y cuya disposición permita la utilización directa del carburante en la tracción del vehículo o, en su caso, el funcionamiento de los sistemas de refrigeración o de cualquier otro con que esté equipado el vehículo o los contenedores de usos especiales.

Tres. Los carburantes admitidos con exención no podrán ser empleados en vehículos distintos de aquéllos en los que se hubiesen importado, ni extraídos de los mismos, ni almacenados, salvo los casos en que los mencionados vehículos fuesen objeto de una reparación necesaria, ni podrán ser objeto de una cesión onerosa o gratuita por parte del beneficiario de la exención.

En otro caso, quedarán sujetas al Impuesto las cantidades que hubiesen recibido los destinos irregulares mencionados.

Artículo 58.- Importaciones de ataúdes, materiales y objetos para cementerios.

Uno. Estarán exentas del Impuesto las importaciones de ataúdes y urnas que contengan cadáveres o restos de su incineración, así como las flores, coronas y demás objetos de adorno conducidos por personas residentes en un país tercero que asistan a funerales o las utilicen para decorar las tumbas situadas en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que se presenten en cantidades que no sean propias de una actividad de carácter comercial.

Dos. También estarán exentas las importaciones de bienes de cualquier naturaleza destinados a la construcción o decoración de los cementerios, sepulturas y monumentos conmemorativos de las victimas de guerra de un país tercero, inhumadas en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que dichas importaciones se realicen por organizaciones debidamente autorizadas.

Ver artículo 17 del Reglamento

Artículo 59.- Importaciones de productos de la pesca.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones, realizadas por las Aduanas marítimas, de productos de la pesca cuando se cumplan los siguientes requisitos:

1º. Que se efectúen por los propios armadores de los buques pesqueros o en nombre y por cuenta de ellos y procedan directamente de sus capturas.

2º. Que los productos se importen en el mismo estado en que se capturaron o se hubiesen sometido a operaciones destinadas exclusivamente a preservarlos para su comercialización, tales como limpieza, troceado, clasificación y embalaje, refrigeración, congelación o adición de sal.

3º. Que dichos productos no hubiesen sido objeto de una entrega previa a la importación.

Artículo 60.- Importaciones de bienes en régimen diplomático o consular.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes en régimen diplomático o consular cuando gocen de exención de los derechos de importación.

Artículo 61.- Importaciones de bienes destinados a Organismos internacionales.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes efectuadas por Organismos internacionales reconocidos por España y las realizadas por sus miembros con estatuto diplomático, con los límites y en las condiciones fijadas en los Convenios internacionales por los que se creen tales Organismos o en los acuerdos de sede de los mismos.

Artículo 62.- Importaciones de bienes destinados a la OTAN.

Estarán exentas del Impuesto las importaciones de bienes efectuadas por las fuerzas de los demás Estados partes del Tratado del Atlántico Norte, en los términos establecidos en el Convenio entre los Estados partes de dicho Tratado relativo al estatuto de sus fuerzas.

Artículo 63.- Reimportaciones de bienes.

Estarán exentas del Impuesto las reimportaciones de bienes en el mismo estado en que fueran exportados previamente, cuando se efectúen por quien los hubiese exportado y se beneficien, asimismo, de la exención de los derechos de importación.

Ver artículo 18 del Reglamento.

Artículo 64.- Prestaciones de servicios relacionados con las importaciones.

Estarán exentas del Impuesto las prestaciones de servicios, distintas de las declaradas exentas en el artículo 20 de esta Ley, cuya contraprestación esté incluida en la base imponible de las importaciones de bienes a que se refieran, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.

Ver artículo 19 del Reglamento

Artículo 65.- Importaciones de bienes que se vinculen al régimen de depósito distinto del aduanero.

Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente las importaciones de bienes que se vinculen al régimen de depósito distinto del aduanero, mientras permanezcan en dicha situación, así como las prestaciones de servicios relacionadas directamente con las mencionadas importaciones.

Ver artículo 20 del Reglamento.

Artículo 66.- Exenciones en las importaciones de bienes para evitar la doble imposición.

Estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones:

1º. Las importaciones de bienes cuya entrega se entienda realizada en el territorio de aplicación del Impuesto, en virtud de lo establecido en el artículo 68, apartado dos, número 2º de esta Ley.

2º. Las importaciones temporales de bienes con exención parcial de los derechos de importación, cuando fuesen cedidos por su propietario mediante operaciones sujetas y no exentas del Impuesto, en virtud de lo previsto en el artículo 70, apartado uno, número 5º, párrafo B), párrafo j), de esta Ley.

Ver artículo 21 del Reglamento.

Artículo 67.- Normas generales aplicables a las exenciones previstas en el presente Capítulo.

El importador deberá aportar las pruebas suficientes para acreditar el cumplimiento de los requisitos establecidos en los artículos precedentes.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Otras Obligaciones Fiscales

Otras Obligaciones Fiscales

Retenciones:

La Ley del IRPF como del IS establecen, a cargo de determinadas personas o entidades siempre que abonen ciertas rentas la obligación de retener e ingresar en el Tesoro, como pago a cuenta del impuesto personal del que percibe las rentas, una cuantía preestablecida.

En el IRPF la obligación de retener nace en el momento en que se abonan las rentas. En el IS cuando las rentas son exigibles o en el de su pago o entrega, si es anterior.

El retenedor u obligado al ingreso a cuenta, debe detraer de los rendimientos que abone el porcentaje que corresponda según la naturaleza de las rentas pagadas, presentar las declaraciones de las cantidades retenidas e ingresadas y efectuar el ingreso a cuenta en el Tesoro de las retenciones e ingresos a cuenta que hubiera practicado o debido practicar.

Se puede distinguir dos tipos de declaraciones en virtud del período que corresponden: trimestral y mensual.

La declaración trimestral de las cantidades retenidas y de los ingresos a cuenta que correspondan por el trimestre natural inmediato anterior se presentará entre el 1 y el 20 de los meses de abril, julio, octubre y enero.

Presentarán declaración mensual aquellos retenedores u obligados a ingresar a cuenta que deban presentar declaración mensual en el IVA (grandes empresas) entre el 1 y el 20 de cada mes, en relación con las cantidades retenidas y los ingresos a cuenta que correspondan por el inmediato anterior. Como excepción, la declaración e ingreso correspondiente al mes de julio se efectúa durante el mes de agosto y los 20 primeros días naturales del mes de septiembre inmediato posterior.

Sino se satisfacen en el período de declaración rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, debe presentarse declaración negativa. No obstante, no será necesaria la presentación de declaración negativa cuando no se haya satisfecho durante el trimestre ninguna renta sometida a retención o ingreso a cuenta. En este último caso, si no se presenta declaración, se deberá comunicar mediante la presentación de los modelos 036 ó 037 de declaración censal.

Además de las declaraciones mensuales o trimestrales, se deberá presentar la declaración anual informativa de retenciones e ingresos a cuenta efectuados durante el ejercicio entre el 1 y el 31 de enero del año siguiente. Este plazo se amplía para determinados modelos hasta el 20 de febrero si la forma de presentación se realiza en soporte magnético o por vía telemática.

El lugar de presentación de las autoliquidaciones y del resumen anual es el de las Entidades colaboradoras de la provincia en que tenga su domicilio fiscal el retenedor.

Junto a estas obligaciones formales, el retenedor u obligado a ingresar a cuenta debe expedir y entregar al contribuyente antes del inicio del plazo de declaración del impuesto un certificado acreditativo de los datos que figuren en la declaración anual y comunicar a los sujetos pasivos la retención o ingreso a cuenta practicados en el momento en que satisfagan las rentas, indicando el porcentaje aplicado.

Con carácter general las declaraciones que han de presentar retenedores y obligados a ingresar a cuenta se realizarán en los siguientes modelos:

RETENCIONES E INGRESOS A CUENTA DE RENDIMIENTOS DEL TRABAJO, ACTIVIDADES ECONÓMICAS, PREMIOS Y DETERMINADAS IMPUTACIONES DE RENTA. MODELO 110 Ó 111 Y 190

Están obligados a practicar e ingresar retenciones o en su caso, ingresos a cuenta, los empresarios, profesionales y agricultores o ganaderos que satisfagan retribuciones dinerarias o en especie correspondientes, entre otras, a alguna de las siguientes rentas:

1. Rendimientos del trabajo.

2. Rendimientos que sean contraprestación de las siguientes actividades económicas: profesionales, agrícolas o ganaderas y forestales y de algunas actividades empresariales previstas en el artículo 95.6.2º del Reglamento del IRPF que determinen el rendimiento neto en estimación objetiva.

3. También por las ganancias derivadas de los aprovechamientos forestales de los vecinos en montes públicos.

Las retenciones se ingresarán trimestralmente en el modelo 110 y mensualmente en el modelo 111 "Retención e ingreso a cuenta de rendimientos del trabajo, actividades profesionales, agrícolas y premios".

Además, todos los contribuyentes que estén obligados a retener, presentarán un resumen anual de las retenciones e ingresos a cuenta efectuados, modelo 190 "Resumen anual rendimientos del trabajo, determinadas actividades económicas, premios y determinadas imputaciones de renta".

RETENCIONES POR ARRENDAMIENTO DE BIENES INMUEBLES. MODELOS 115 Y 180.

Los empresarios y profesionales están obligados a practicar retención cuando satisfagan rentas por el arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos.

No deberá practicarse retención o ingreso a cuenta entre otros, en los siguientes supuestos:

* Cuando se trate de arrendamiento de viviendas por empresas para sus empleados.

* Cuando las rentas satisfechas por el arrendatario a un mismo arrendador no superen los 900 euros anuales.

* Cuando la actividad del arrendador esté clasificada en alguno de los epígrafes del grupo 861 "Alquiler de bienes inmuebles de naturaleza urbana" de la sección 1ª de las Tarifas del IAE, o en algún otro epígrafe que faculte para la actividad de arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos y aplicando el valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epígrafes del citado grupo 861, no resultase cuota cero.

Las retenciones correspondientes a cada mes o trimestre del año natural, se ingresarán presentando el modelo 115 "Retención e ingreso a cuenta de rendimientos procedentes del arrendamiento y subarrendamiento de inmuebles urbanos".

Además se presentará un resumen anual de las retenciones practicadas por el arrendamiento de bienes inmuebles en el modelo 180 "Resumen anual rendimientos procedentes del arrendamiento y subarrendamiento de inmuebles urbanos".

RETENCIONES DEL CAPITAL MOBILIARIO.MODELO 123 Y 193.

Siempre que se abonen rendimientos del capital mobiliario, en dinero o en especie deberá practicarse una retención, o en su caso, ingreso a cuenta del 18%.

La presentación e ingreso por cada mes o trimestre del año natural, se efectuará presentando el modelo 123 "Retención e ingreso a cuenta de determinados rendimientos del capital mobiliario o determinadas rentas".

Además se presentará un resumen de las cantidades abonadas y retenidas por este tipo de rendimientos durante el ejercicio en el modelo 193 "Resumen anual, Determinados rendimientos del capital mobiliario o determinadas rentas".

 

 

 

Capítulo V

Título VI Deuda tributaria.

Capítulo V  Pago Fraccionado.

Artículo 45. El pago fraccionado.

1.- En los primeros veinte días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, los sujetos pasivos deberán efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día 1 de cada uno de los meses indicados.

2.- La base para calcular el pago fraccionado será la cuota integra del último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido el primer día de los veinte naturales a que hace referencia el apartado anterior, minorando en las deducciones y bonificaciones a que se refieren los capítulos II, III y IV de este título, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél. Cuando el último período impositivo concluido sea de duración inferior al año se tomará también en cuenta la parte proporcional de la cuota de períodos impositivos anteriores, hasta completar un período de doce meses.

3.- Los pagos fraccionados también podrán realizarse, a opción del sujeto pasivo, sobre la parte de la base imponible del período de los tres, nueve o once primeros meses de cada año natural determinada según las normas previstas en esta ley.

Los sujetos pasivos cuyo período impositivo no coincida con el año natural realizarán el pago fraccionado sobre la parte de la base imponible correspondiente a los días transcurridos desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior al inicio de cada uno de los períodos de ingreso del pago fraccionado a que se refiere el apartado 1. En estos supuestos, el pago fraccionado será a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que esté en curso el día anterior al inicio de cada uno de los citados período de pago. Para que la opción a que se refiere este apartado sea válida y produzca efectos, deberá ser ejercida en la correspondiente declaración censal, durante el mes de febrero del año natural a partir del cual deba surtir efectos, siempre y cuando el período impositivo a que se refiera la cita opción coincida con el año natural.

En caso contrario, el ejercicio de la opción deberá realizarse en la correspondiente declaración censal, durante el plazo de dos meses a contar desde el inicio de dicho período impositivo o dentro del plazo comprendido entre el inicio de dicho período impositivo y la finalización del plazo para efectuar el primer pago fraccionado correspondiente al referido período impositivo cuando este último plazo fuera inferior a dos meses. El sujeto pasivo quedará vinculado a este modalidad del pago fraccionado respecto de los pagos correspondientes al mismo período impositivo y siguientes, en tanto no se renuncie a su aplicación a través de la correspondiente declaración censal que deberá ejercitarse en los mismos plazos establecidos en el párrafo anterior.

4.- La cuantía del pago fraccionado será el resultado de aplicar a las bases previstas en los dos apartados anteriores el porcentaje que se establezca en la Ley de Presupuestos Generales del Estado. En la modalidad prevista en el apartado anterior, de la cuota resultante se deducirán las bonificaciones del capítulo III del presente título, otras bonificaciones que le fueren de aplicación al sujeto pasivo, las retenciones e ingresos a cuenta practicados sobre los ingresos del sujeto pasivo, y los pagos fraccionados efectuados correspondientes al período impositivo.

5.- El pago fraccionado tendrá la consideración de deuda tributaria.

Art.45.1: La Disp. Adic. 13ª de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, añadida por la Ley 7/2003, de 1 de abril (BOE del 2) dispone que la Sociedad Nueva Empresa no  está obligada a los pagos a fraccionados del IS en los dos primeros períodos siguientes a su constitución..

Conforme al apdo. 4, el art. 69 de la Ley 51/2007, de 26 de diciembre (BOE del 27) reguló los pagos fraccionados para los períodos impositivos iniciados en 2008, a los que también resulta aplicable el art. 2 del D-Ley 2/2008, de 21 de abril (BOE del 22), fijando la opción entre las modalidades de los apdos. 2 y 3 del art. 45 del TR, como consecuencia de la primera aplicación del nuevo Plan General de Contabilidad. Para los períodos iniciados en 2009, el art. 71 de la Ley 2/2008, de 23 de diciembre (BOE del 24) dice:

"Art.71. Pago fraccionado del Impuesto sobre Sociedades: Respecto de los períodos impositivos que se inicien durante el año 2009, el porcentaje a que se refiere el aparato 4 del artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado  por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, será del 18 por 100 para la modalidad de pago fraccionado previstas en el apartado 2 del mismo. Las deducciones y bonificaciones a las que se refiere dicho apartado incluirán todas aquellas otras que le fueren de aplicación al sujeto pasivo. Para la modalidad prevista en el apartado 3 del artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, el porcentaje será el resultado de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto. Estarán obligados a aplicar la modalidad a que se refiere el párrafo anterior los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los período impositivos dentro del año 2009".

 

Normas de Registro y Valoración PGC

Normas De Registro y Valoración.

1ª Desarrollo del Marco Conceptual de la Contabilidad.

1. Las norma de registro y valoración desarrollan los principios contables y otras disposiciones contenidas en la primera parte de este texto, relativa al Marco Conceptual de la Contabilidad. Incluyen criterios y reglas aplicables a distintas transacciones o hechos económicos, así como también a diversos elementos patrimoniales.

2. Las normas de registro y valoración que se formulan seguidamente son de aplicación obligatoria.

2ª Inmovilizado Material.

1. Valoración inicial.

Los bienes comprendidos en el inmovilizado material se valorarán por su coste, ya sea éste el precio de adquisición o el coste de producción. Los impuestos indirectos que gravan los elementos del inmovilizado material sólo se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda Pública. Asimismo, formará parte del valor del inmovilizado material, la estimación inicial del valor actual de las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro y otras asociadas al citado activo, tales como los costes de rehabilitación del lugar sobre el que se asienta, siempre que estas obligaciones den lugar al registro de provisiones de acuerdo con lo dispuesto en la norma aplicable a éstas.  En los inmovilizados que necesiten un período de tiempo superior a un año para estar en
condiciones de uso, se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a préstamos u otro tipo de financiación ajena,
específica o genérica, directamente atribuible a la adquisición, fabricación o construcción.

1.1. Precio de Adquisición.

El precio de adquisición incluye, además del importe facturado por el vendedor después de deducir cualquier descuento o rebaja en el precio, todos los gastos adicionales y directamente relacionados que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, incluida la ubicación en el lugar y cualquier otra condición necesaria para que pueda operar de la forma prevista; entre otros: gastos de explanación y derribo, transporte, derechos arancelarios, seguros, instalación, montaje y otros similares. Las deudas por compra de inmovilizado se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros.

1.2. Coste de Producción.

El coste de producción de los elementos del inmovilizado material fabricados o construidos por la propia empresa se obtendrá añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, los demás costes directamente imputables a dichos bienes. También se añadirá la parte que
razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los bienes de que se trata en la medida en que tales costes correspondan al período de fabricación o construcción y sean necesarios para la puesta del activo en condiciones operativas. En cualquier caso, serán aplicables los criterios generales establecidos para determinar el coste de las existencias.

1.3. Permutas.

A efectos de este Plan General de Contabilidad, se entiende que un elemento del inmovilizado material se adquiere por permuta cuando se recibe a cambios de la entrega de activos no monetarios o de una combinación de éstos con activos monetarios. En las operaciones de permuta de carácter comercial, el inmovilizado material recibido se valorará por el valor razonable del activo entregado más en su caso, las contrapartida monetarias que se hubieran entregado a cambio, salvo que se tenga una evidencia más clara del valor razonable del activo recibido y con el límite de este último. Las diferencias de valoración que pudieran surgir al dar de baja el elemento entregado a cambio se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias. Se considerará que una permuta tiene carácter comercial si:

a) La configuración (riesgo, calendario e importe) de los flujos de efectivo del inmovilizado recibido difiere de la configuración de los flujos de efectivo del activo entregado.

b) El valor actual de los flujos de efectivo después de impuestos de las actividades de la empresa afectadas por la permuta se ve modificado como consecuencia de la operación.

Además, es necesario que cualquiera de las diferencias surgidas por las anteriores causas a) y b), resulte significativa al compararla con el valor razonable de los activos intercambiados. Cuando la permuta no tenga carácter comercial o cuando no pueda obtenerse una estimación fiable del valor razonable de los elementos que intervienen en la operación, el inmovilizado material recibido se valorará por el valor contable del bien entregado más, en su caso, las contrapartidas monetarias que se hubieran entregado a cambio, con el límite,
cuando esté disponible, del valor razonable del inmovilizado recibido si éste fuera menor.

1.4. Aportaciones de capital no dinerarias.

Los bienes de inmovilizado recibidos en concepto de aportación no dineraria de capital serán valorados por su valor razonable en el momento de la aportación conforme a lo señalado en la norma sobre transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio, pues en este caso se presume que siempre se puede
estimar con fiabilidad el valor razonable de dichos bienes. Para el aporte de dichos bienes se aplicará lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros.

2. Valoración posterior.

Con posterioridad a su reconocimiento inicial, los elementos del inmovilizado material se valorarán por su precio de adquisición o coste de producción menos la amortización acumulada y, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro reconocidas.

2.1. Amortización.

Las amortizaciones habrán de establecerse de manera sistemática y racional en función de la vida útil de los bienes y de su valor residual, atendiendo a la depreciación que normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin perjuicio de considerar también la obsolescencia técnica o comercial que pudiera
afectarlos. Se amortizará de forma independiente cada parte de un elemento del inmovilizado material que tenga un coste significativo en relación con el coste total del elemento y una vida útil distinta del resto del elemento. Los cambios que, en su caso, pudieran originarse en el valor residual, la vida útil y el método de amortización de un activo se contabilizarán como cambios en las estimaciones contables, salvo que se tratara de un error. Cuando, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado siguiente, proceda reconocer correcciones valorativas por deterioro, se ajustarán las amortizaciones de los ejercicios siguientes del inmovilizado deteriorado, teniendo en cuenta el nuevo valor contable. Igual proceder corresponderá en caso de reversión de las correcciones valorativas por deterioro.

2.2 Deterioro del valor.

Se producirá una pérdida por deterioro el valor de un elementos del inmovilizado material cuando su valor contable supere a su importe recuperable, entendido éste como el mayor importe entre su valor razonable menos los costes de venta y su valor en uso. A estos efectos, al menos al cierre del ejercicio, la empresa evaluará si existen indicios de que algún inmovilizado material o, en su caso, alguna unidad generadora de efectivo puedan estar deteriorados, en cuyo caso deberá estimar sus importes recuperables efectuando las correcciones valorativas que procedan. Se entiende por unidad generadora de efectivo el grupo identificable más pequeño de activos que genera flujos de efectivo que son, en buena medida, independientes de los derivados de otros activos o grupos de activos. Los cálculos del deterioro de los elementos del inmovilizado material se efectuarán, elemento a elemento, de forma individualizada. Si no fuera posible estimar el importe recuperable de cada bien individual, la empresa determinará el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo a la que pertenezca cada elemento del inmovilizado. En caso de que la empresa deba reconocer una pérdida por deterioro de una unidad generadora de efectivo a la que se hubiese asignado todo o parte de un fondo de comercio, reducirá en primer lugar el valor contable del fondo de comercio correspondiente a dicha unidad. Si el deterioro superase el importe de éste, en segundo lugar, reducirá en proporción a su valor contable el del resto de activos de la unidad generadora de efectivo, hasta el límite del mayor valor entre los siguientes: su valor razonable menos los costes de venta, su valor en uso y cero. Las correcciones valorativas por deterioro de los elementos del inmovilizado material, así como su reversión cuando las circunstancias que las motivaron hubieran dejado de existir, se reconocerán como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el
valor contable del inmovilizado que estaría reconocido en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deterioro del valor.

3. Baja.

Los elementos del inmovilizado material se darán de baja en el momento de su enajenación o disposición por otra vía o cuando no se espere obtener beneficios o rendimientos económicos futuros de los mismos. La
diferencia entre el importe que, en su caso, se obtenga de un elementos del inmovilizado material neto de los costes de venta y su valor contable determinará el beneficio o la pérdida surgida al dar de baja dicho elemento, que se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que ésta se produce. Los créditos por venta de inmovilizado se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros.

3ª Normas Particulares sobre Inmovilizado Material.

En particular, se aplicarán las normas que a continuación se expresan con respecto a los bienes que en cada caso se indican:

a) Solares sin edificar. Se incluirán en su precio de adquisición los gastos de acondicionamiento, como cierres, movimientos de tierras, obras de saneamiento y drenaje, los de derribo de construcciones cuando
sea necesario para poder efectuar obras de nueva planta, los gastos de inspección y levantamiento de planos cuando se efectúen con carácter previo a su adquisición, así como, en su caso, la estimación inicial del valor actual de las obligaciones presentes derivadas de los costes de rehabilitación del solar. Normalmente, los terrenos tienen una vida ilimitada y, por tanto, no se amortizan. No obstante, si en el valor inicial se incluyesen costes de rehabilitación, porque se cumpliesen las condiciones establecidas en el apartado
1 de la norma relativa al inmovilizado material, esa porción del terreno se amortizará a lo largo del período en que se obtengan los beneficios o rendimientos económicos por haber incurrido en esos costes.

b) Construcciones. Su precio de adquisición o coste de  producción estará formado, además de por todas aquellas instalaciones y elementos que tengan carácter de permanencia, por las tasas inherentes a la
construcción y los honorarios facultativos de proyecto y dirección de obra. Deberá valorarse por separado el valor del terrero y el de los edificios y otras construcciones.

c) Instalaciones técnicas, maquinaria y utillaje. Su valoración comprenderá todos los gastos de adquisición o de fabricación y construcción hasta su puesta en condiciones de funcionamiento.

d) Los utensilios y herramientas incorporados a elementos mecánicos se someterán a las normas valorativas y de amortización aplicables a dichos elementos.

Con carácter general, los utensilios y herramientas que no formen parte de una máquina, y cuyo periodo de utilización se estime inferior a un año, deberán cargarse como gasto del ejercicio. Si el período de su
utilización fuese superior a un año, se recomienda, por razones de facilidad operativa, el procedimiento de regularización anual mediante su recuento físico; las adquisiciones se adeudarán a la cuenta del inmovilizado, regularizando al final del ejercicio, en función del inventario practicado, con baja razonable
por demérito. Las plantillas y los moldes utilizados con carácter permanente en fabricaciones de serie deberán formar parte del inmovilizado material, calculándose su depreciación según el período de vida útil que se estime. Los moldes por encargo utilizados para fabricaciones aisladas, no deberán considerarse como inventariables, salvo que tengan valor neto realizable.

e) Los gastos realizados durante el ejercicio con motivo de las obras y trabajos que la empresa lleva a cabo para sí misma se cargarán en las cuentas de gastos que correspondan. Las cuentas de inmovilizaciones
materiales en curso se cargarán por el importe de dichos gastos, con abono a la partida de ingresos que recoge los trabajos realizados por la empresa para sí misma.

f) Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorporados al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil, debiéndose dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido.

g) En la determinación del importe del inmovilizado material se tendrá en cuenta la incidencia de los costes relacionados con grandes reparaciones. En este sentido, el importe equivalente a estos costes se
amortizará de forma distinta a la del resto del elementos durante el período que medie hasta la gran reparación. Si estos costes no estuvieran especificados en la adquisición o construcción, a efectos de su identificación, podrá utilizarse el precio actual de mercado de una reparación similar. Cuando se realice la gran reparación, su coste se reconocerá en el valor contable del inmovilizado como una sustitución, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento. Asimismo, se dará de baja cualquier importe asociado a la reparación que pudiera permanecer en el valor contable del citado inmovilizado.

h) En los acuerdos que, de conformidad con la norma relativa a arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar, deban calificarse como arrendamientos operativos, las inversiones realizadas por el arrendatario que no sean separables del activo arrendado o cedido en uno se contabilizarán como inmovilizados materiales cuando cumplan la definición de activo. La amortización de estas inversiones se realizará en función de su vida útil, que será la duración del contrato de arrendamiento o cesión- incluido el período de renovación cuando existan evidencias que soporten que la misma se va a producir- cuando ésta sea inferior a la vida económica del activo.

4ª Inversiones Inmobiliarias.

Los criterios contenidos en las normas anteriores, relativas al inmovilizado material, se aplicarán a las inversiones inmobiliarias.

5ª Inmovilizado Intangible.

Los criterios contenidos en las normas relativas al inmovilizado material se aplicarán a los elementos del inmovilizado intangible, sin perjuicio de lo dispuesto a continuación, de lo previsto en las normas
particulares sobre el inmovilizado intangible, así como de lo establecido para el fondo de comercio en la norma relativa a combinaciones de negocios.

1. Reconocimiento.

Para el reconocimiento inicial de un inmovilizado de naturaleza intangible es preciso que, además de cumplir la definición de activo y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el Marco
Conceptual de la Contabilidad, cumpla el criterio de identificabilidad. El citado criterio de identificabilidad implica que el inmovilizado cumpla algunos de los dos requisitos siguientes:

a) Sea separable, esto es, susceptible de ser separado de la empresa y vendido, cedido, entregado para su explotación, arrendado o intercambiado.

b) Surja de derechos legales o contractuales, con independencia de que tales derechos sean transferibles o separables de la empresa o de otros derechos u obligaciones.

En ningún caso se reconocerán como inmovilizados intangibles los gastos ocasionados con motivo del establecimiento, las marcas, cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, las listas de clientes u otras partidas similares que se hayan generado internamente.

2. Valoración posterior.

La empresa apreciará si la vida útil de un inmovilizado intangible es definida o indefinida. Un inmovilizado intangible tendrá una vida útil indefinida cuando, sobre la base de un análisis de todos los factores
relevantes, no haya un límite previsible del período a lo largo del cual se espera que el activo genere entradas de flujos netos de efectivo para la empresa. Un elemento del inmovilizado intangible con una vida útil indefinida no se amortizará, aunque deberá analizarse su eventual deterioro siempre que existan indicios del mismo y al menos anualmente. La vida útil de un inmovilizado intangible que no esté siendo amortizado se revisará cada ejercicio para determinar si existen hechos y circunstancias que permitan seguir manteniendo una vida útil indefinida por ese activo. En caso contrario, se cambiará la vida útil de indefinida a definida, procediéndose según lo dispuesto en relación con los cambios en la estimación contable, salvo que se tratara de un error.

6ª Normas Particulares sobre el Inmovilizado Intangible.

En particular, se aplicarán las normas que se expresan con respecto a los bienes y derechos que en cada caso se indican:

a) Investigación y desarrollo. Los gastos de investigación serán gastos del ejercicio en que se realicen. No obstante, podrán activarse como inmovilizado intangible desde el momento en que se cumplan las siguientes condiciones:

– Estar específicamente individualizados por proyectos y su coste claramente establecido para que pueda ser distribuido en el tiempo.

– Tener motivos fundados del éxito técnico y de la rentabilidad económica-comercial del proyecto o proyectos de que se trate.

Los gastos de investigación que figuren en el activo deberán amortizarse durante su vida útil, y siempre dentro del plazo de cinco años; en el caso en que existen dudas razonables sobre el éxito técnico o la rentabilidad económica-comercial del proyecto, los importes registrados en el activo deberán imputarse directamente a pérdidas del ejercicio. Los gastos de desarrollo, cuando se cumplan las condiciones indicadas para la activación de los gastos de investigación, se reconocerán en el activo y deberán amortizarse durante su vida útil, que. en un principio, se presume, salvo prueba en contrario, que no es
superior a un año; en el caso en que existan dudas razonables sobre el éxito técnico o la rentabilidad económica-comercial del proyecto, los importes registrados en el activo deberán imputarse directamente a pérdidas del ejercicio.

b)  Propiedad Industrial. Se contabilizarán en este concepto los gastos de desarrollo capitalizados cuando se obtenga la correspondiente patente o similar, incluido el coste de registro y formalización de la propiedad industrial, sin perjuicio de los importes que también pudieran contabilizarse por razón de adquisición a terceros de los derechos correspondientes. Deben ser objeto de amortización y corrección valorativa por
deterioro según lo especificado con carácter general para los inmovilizados intangibles.

c) Fondo de comercio. Sólo podrá figurar en el activo, cuando su valor se ponga de manifiesto en virtud de una adquisición onerosa, en el contexto de una combinación de negocios. Su importe se determinará de acuerdo con lo indicado en la norma relativa a combinaciones de negocios y deberá asignarse desde la fecha de adquisición entre cada una de las  unidades generadoras de efectivo o grupos de unidades generadoras de efectivo de la empresa, sobre los que se espere que recaigan los beneficios de las sinergias de la combinación de negocios. El fondo de comercio no se amortizará. En su lugar, las unidades generadoras de efectivo o grupos de unidades generadoras de efectivo a las que se haya asignado el  fondo de comercio se someterán, al menos anualmente, a la comprobación del deterioro del valor, procediéndose, en su caso, al  registro de la corrección valorativa por deterioro, de acuerdo con lo indicado en el  apartado 2.2 de la norma relativa al inmovilizado material. Las correcciones valorativas por deterioro reconocidas en el fondo de
comercio no serán objeto de reversión en los ejercicios posteriores.

d) Derechos de traspaso. Sólo podrán figurar en el activo cuando su valor se ponga de manifiesto en virtud de una adquisición onerosa, debiendo ser objeto de amortización y corrección valorativa por deterioro según
lo especificado con carácter general para los inmovilizados intangibles.

e) Los programas de ordenador que cumplan los criterios de reconocimiento del apartado 1 de la norma relativa al inmovilizado intangible, se incluirán en el activo, tanto los adquiridos a terceros como los elaborados por la propia empresa para sí misma, utilizando los medios propios de que disponga, entendiéndose incluidos entre los anteriores los gastos de desarrollo de las páginas web. En ningún caso podrán figurar en el activo los gastos de mantenimiento de la aplicación informática. Se aplicarán los mismos criterios de registro y amortización que los establecidos para los gastos de desarrollo, aplicándose respecto a la corrección valorativa por deterioro los criterios especificados con carácter general para los inmovilizados intangibles.

f) Otros inmovilizados intangibles. Además de los elementos intangibles anteriormente mencionados, existen otros que serán reconocidos como tales en balance, siempre que cumplan los criterios contenidos en el Marco Conceptual de la Contabilidad y los requisitos especificados en estas normas de registro y valoración. Entre tales elementos se pueden mencionar los siguientes: concesiones administrativas, derechos comerciales, propiedad industrial o licencias. Los elementos anteriores deben ser objeto de amortización y corrección valorativa por deterioro según lo especificado con carácter general para los inmovilizados intangibles.

7ª Activos no Corrientes y Grupos Enajenables de Elementos, Mantenidos Para la Venta.

1. Activos no corrientes mantenidos para la venta.

La empresa clasificará un activo no corriente como mantenido para la venta si su valor contable se recuperará fundamentalmente a través de su venta en lugar de por su uso continuado, y siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

a) El activo ha de estar disponible en sus condiciones actuales para su venta inmediata sujeto, a los términos usuales y habituales para su venta.

b) Su venta ha de ser altamente probable, porque concurran las siguientes circunstancias:

b1) La empresa debe encontrarse comprometida por un plan para vender el activo y haber iniciado un programa para encontrar comprador y completar el plan.

b2) La venta del activo debe negociarse activamente a un precio adecuado en relación con su valor razonable actual.

b3) Se espera completar la venta dentro del año siguiente a la fecha de clasificación del activo como mantenido para la venta, salvo que, por hechos o circunstancias fuera del control de la empresa, el plazo de venta se tenga que alargar y exista evidencia suficiente de que la empresa siga comprometida con el plan de disposición del activo.

b4) Las acciones para completar el plan indiquen que es improbable que haya cambios significativos en el mismo o que vaya a ser retirado.

Los activos no corrientes mantenidos para la venta se valorarán en el momento de su clasificación en esta categoría por el menos de los dos importes siguientes: su valor contable y su valor razonable menos los
costes de venta. Para la determinación del valor contable en el momento de la reclasificación se determinará el deterioro del valor en ese momento y se registrará, si procede, una corrección valorativa por deterioro de ese activo. Mientras un activo se clasifique como no corriente mantenido para la venta, no se amortizará, debiendo dotarse las oportunas correcciones valorativas de forma que el valor contable no exceda el valor razonable menos los costes de venta. Cuando un activo deje de cumplir los requisitos para ser clasificados como mantenido para la venta se reclasificará en la partida del balance que corresponda a su naturaleza y se valorará por el menor importe, en la fecha en que proceda la reclasificación, entre su valor contable anterior a su clasificación como activo no corriente en venta, ajustado, si procede, por las amortizaciones y correcciones de valor que se hubiesen reconocidos de no haberse clasificado como mantenido para la venta, y su importe recuperable, registrando cualquier diferencia en la partida de la cuenta de pérdidas y ganancias que corresponda su  naturaleza. El criterio de valoración previsto anteriormente no será aplicable a los siguientes activos, que, aunque se clasifiquen a efectos de su presentación en esta categoría, se rigen en cuando a la valoración por sus normas específicas:

a) Activos por impuestos diferido, a los que resulta de aplicación la norma relativa a impuestos sobre beneficios.

b) Activos procedentes de retribuciones a los empleados, que se rigen por la norma sobre pasivos por retribuciones a largo plazo al personal.

c) Activos financieros, excepto inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas, que estén dentro del alcance de la norma sobre instrumentos financieros.

Las correcciones valorativas por deterioro de los activos no corrientes mantenidos para la venta, así como su reversión cuando las circunstancias que las motivaron hubieran dejado de existir, se reconocerán en
la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo cuando proceda registrarlas directamente en el patrimonio neto de acuerdo con los criterios aplicables con carácter general a los activos en sus normas específicas.

2. Grupos enajenables de elementos mantenidos para la venta.

Se entiende por grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta el conjunto de activos y pasivos directamente asociados de los que se va a disponer de forma conjunta, como grupo, en una única transacción. Podrá formar parte de un grupo enajenable cualquier activo o pasivo asociado de la empresa, aun cuando no cumpla la definición de activo no corriente, siempre que se vayan a enajenar de forma conjunta. Para su valoración, se aplicarán las mismas reglas que en el apartado anterior. En consecuencia, los activos y sus pasivos asociados que queden excluidos de su ámbito de aplicación, se valoran de
acuerdo con la norma específica que les sea aplicable.  Una vez efectuada esta valoración, el grupo de elementos de forma conjunta se valorará por el menor importe entre su valor contable y su valor razonable menos los costes de venta. En caso de que proceda registrar en este grupo de elementos valorados de
forma conjunta una corrección valorativa por deterioro del valor, se reducirá el valor contable de los activos no corrientes del grupo siguiendo el criterio de reparto establecido en el apartado 2.2 de la norma relativa al inmovilizado material.

8ª Arrendamientos y otras Operaciones de Naturaleza Similar.

Se entiende por arrendamiento, a efectos de esta norma, cualquier acuerdo, con independencia de su instrumentación jurídica, por el que el arrendador cede al arrendatario, a cambio de percibir una suma única de dinero o una serie de pagos  o cuotas, el derecho de utilizar un activo durante un  período de tiempo determinado, con independencia de que el arrendador quede obligado a prestar servicios en relación con la explotación o mantenimiento de dicho activo. La calificación de los contratos como arrendamiento financiero u operativos depende de las circunstancias de cada una de las partes del contrato, por lo que podrán ser calificados de forma diferente por el arrendatario y el arrendador.

1. Arrendamiento financiero.

1.1. Concepto.

Cuando de las condiciones económicas de un acuerdo de arrendamiento se deduzcan que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del activo objeto del contrato, dicho acuerdo deberá calificarse como arrendamiento financiero, y se registrará según los términos establecidos en los apartados siguientes. En un acuerdo de arrendamiento de un activo con opción de compra, se presumirá que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad cuando no existan dudas razonables de que se va a ejercitar dicha  opción. También se presumirá, salvo prueba en contrario, dicha transferencia, aunque no exista opción de compra, entre otros, en los siguientes casos:

a) Contratos de arrendamiento en los que la propiedad del activo se transfiere, o de sus condiciones se deduzca que se va a transferir el arrendatario al finalizar el plazo del arrendamiento.

b) Contratos en los que el plazo del arrendamiento coincida o cubra la mayor parte de la vida económica del activo, y siempre que de las condiciones pactadas se desprenda la racionalidad económica del mantenimiento de la cesión de uso. El plazo del arrendamiento es el período no revocable para el cual el arrendatario ha contratado el arrendamiento del activo, junto con cualquier período adicional en el que éste tenga derecho a continuar con el arrendamiento, con o sin pago adicional, siempre que el inicio del arrendamiento se tenga la certeza razonable de que el arrendatario ejercitará tal opción.

c) En aquellos casos en los que, al comienzo del arrendamiento, el valor actual de los pagos mínimos acordados por el arrendamiento suponga la práctica totalidad del valor razonable del activo arrendado.

d) Cuando las especiales características de los activos objeto del arrendamiento hacen que su utilidad quede restringida al arrendatario.

e) El arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento y las pérdidas sufridas por el arrendador a causa de tal cancelación fueran asumidas por el arrendatario.

f) Los resultados derivados de las fluctuaciones en el valor razonable del importe residual recaen sobre el arrendatario.

g) El arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un segundo período, con unos pagos por arrendamiento que sean sustancialmente inferiores a los habituales del mercado.

1.2. Contabilidad del arrendatario.

El arrendatario, en el momento inicial, registrará un activo de acuerdo con su naturaleza, según se trate de un elemento del inmovilizado material o del intangible, y un pasivo financiero por el mismo importe, que será el menor entre el valor razonable del activo arrendado y el valor actual al inicio del arrendamiento de los pagos mínimos acordados, entre los que se incluye el pago por la opción de compra cuando no existan dudas razonables sobre su ejercicio y cualquier importe que haya garantizado, directa o indirectamente,
y se excluyen las cuotas de carácter contingente, el coste de los servicios y los impuestos repercutibles por el arrendador. A estos efectos, se entiende por cuotas de carácter contingente aquellos pagos por arrendamiento cuyo importe no se fijo sino que depende de la evolución futura de una variable. Adicionalmente, los gastos directos iniciales inherentes a la operación en los que incurra el arrendatario deberán considerarse como mayor valor del activo. Para el cálculo del valor actual se utilizará el tipo de interés implícito del contrato y si éste no se puede determinar, el tipo de interés del arrendatario para
operaciones similares. La carga financiera total se distribuirá a lo largo del plazo del arrendamiento y se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que se devengue, aplicando el método del tipo de interés efectivo. Las cuotas de carácter contingente serán gastos del ejercicio en que se incurra en ellas. El arrendatario aplicará a los activos que tenga que reconocer en el balance, como consecuencia del arrendamiento, los criterios de amortización, deterioro y baja que les correspondan según su naturaleza y a la baja de los pasivos financieros lo dispuesto en el apartado 3.5 de la norma sobre instrumentos financieros.

1.3. Contabilidad del Arrendador.

El arrendador, en el momento inicial, reconocerá un crédito por el valor actual de los pagos mínimos a recibir por el arrendamiento más el valor residual del activo, aunque no esté garantizado, descontados al tipo de interés implícito del contrato. El arrendador reconocerá el resultado derivado de la operación de arrendamiento según lo dispuesto en el apartado 3 de la norma sobre inmovilizado material, salvo cuando sea el fabricante o distribuidor del bien arrendado, en cuyo caso se considerarán operaciones de tráfico comercial y se aplicarán los criterios contenidos en la norma relativa a ingresos por ventas y prestación de servicios. La diferencia entre el crédito contabilizado en el activo del balance y la cantidad a cobrar, correspondiente a intereses no devengados, se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que dichos intereses se devenguen, de acuerdo con el método del tipo de interés efectivo. Las correcciones de valor por deterioro y la baja de los créditos registrados como consecuencia del arrendamiento se tratarán aplicando los criterios de los apartados 2.1.3 y 2.9 de la norma relativa a los instrumentos financieros.

2. Arrendamiento operativo.

Se trata de un acuerdo mediante el cual el arrendador convive con el arrendatario del derecho a usar un activo durante un período de tiempo determinado, a cambio de percibir un importe único, o una serie de pagos o cuotas, sin que se trate de un arrendamiento de carácter financiero. Los ingresos y gastos correspondientes al arrendador y al arrendatario derivados de los acuerdos de arrendamiento operativo serán considerados, respectivamente, como ingreso y gasto del ejercicio en el que los mismos se devenguen,
imputándose a la cuenta de pérdidas y ganancias. El arrendador continuará prestando y valorando los activos cedidos en arrendamiento conforme a su naturaleza, incrementando su valor contable en el importe de los costes directos del contrato que le sean imputables, los cuales se reconocerán como gasto
durante el plazo del contrato aplicando el mismo criterio utilizado para el reconocimiento de los ingresos del arrendamiento. Cualquier cobro o pago que pudiera hacerse al contratar un derecho de arrendamiento calificado como operativo se tratará como un cobro o pago anticipado por el arrendamiento, que se imputará a resultados a lo largo del período de arrendamiento a medida que se cedan o reciban los beneficios económicos del activo arrendado.

3. Venta con arrendamiento financiero posterior.

Cuando por las condiciones económicas de una enajenación, conectada al posterior arrendamiento de los activos enajenados, se desprenda que se trata de un método de financiación y, en consecuencia, se trate de un arrendamiento financiero, el arrendatario no variará la calificación del activo, ni reconocerá beneficios ni pérdidas derivadas de esta transacción. Adicionalmente, registrará el importe recibido con abono a una partida que ponga de manifiesto el correspondiente pasivo financiero. La carga financiera total se distribuirá a lo largo del plazo de arrendamiento y se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que se devengue, aplicando el método del tipo de interés efectivo. Las cuotas de carácter contingente serán gastos del ejercicio en que se incurra en ellas. El arrendador contabilizará el correspondiente activo financiero de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1.3 de esta norma.

4. Arrendamientos de terrenos y edificios.

Los arrendamientos conjuntos de terrenos y edificios se clasificarán como operativos o financieros con los mismos criterios que los arrendamientos de otro tipo de activo. No obstante, como normalmente el terreno
tiene una vida económica indefinida, en un arrendamiento financiero conjunto, los componentes de terreno y edificios se considerarán de forma separada, clasificándose el correspondiente al terreno como un arrendamiento operativo, salvo que se espere que el arrendatario adquiera la propiedad al final del período de arrendamiento. A estos efectos, los pagos mínimos por el arrendamiento se distribuirán entre el terreno y el edificio en proporción a los valores razonables relativos que representan los derechos de arrendamiento de ambos componentes, a menos que tal distribución no sea fiable, en cuyo caso todo el arrendamiento se clasificará como financiero, salvo que resulte evidente que es operativo.

9ª Instrumentos Financieros.

Un instrumento financiero es un contrato que da lugar a un activo financiero en una empresa y, simultáneamente, a un pasivo financiero o a un instrumento de patrimonio en otra empresa. La presente norma resulta de aplicación a los siguientes instrumentos financieros:

a) Activos financieros:

– Efectivo y otros activos líquidos equivalentes, según se definen en la norma 9ª de elaboración de las cuentas anuales.

– Créditos por operaciones comerciales: clientes y deudores varios.

– Créditos a terceros, tales como los préstamos y créditos financieros concedidos, incluidos los surgidos de la venta de activos no corrientes.

– Valores representativos de deuda de otras empresas adquiridos, tales como las obligaciones, bonos y pagarés.

– Instrumentos de patrimonio de otras empresas adquiridos: acciones, participaciones en instituciones de inversión colectiva y otros instrumentos de patrimonio.

– Derivados con valoración favorables para la empresa, entre ellos: futuros, opciones, permutas financieras y compraventa de moneda extranjera a plazo.

– Otros activos financieros, tales como depósitos en entidades de crédito, anticipos y créditos al personal, fianzas y depósitos constituidos, dividendos a cobrar y desembolsos exigidos sobre instrumentos de
patrimonio propio.

b) Pasivos financieros:

– Débitos por operaciones comerciales: proveedores y acreedores varios.

– Deudas con entidades de crédito.

– Obligaciones y otros valores negociables emitidos, tales como bonos y pagarés.

– Derivados con valoración desfavorable para la empresa: entre ellos, futuros, opciones, permutas financieras y compraventa de moneda extranjera a plazo.

– Deudas con características especiales

– Otros pasivos financieros: deudas con terceros, tales como los préstamos y créditos financieros recibidos de personas o empresas que no sean entidades de crédito, incluidos los surgidos en la compra de activos no
corrientes, fianzas y depósitos recibidos y desembolsos exigidos por terceros sobre participaciones.

c) Instrumentos de patrimonio propio: todos los instrumentos financieros que se incluyen dentro de los fondos propios, tales como las acciones ordinarias emitidas.

Un derivado financiero es un instrumento financiero que cumple las características siguientes:

1. Su valor cambio en respuesta a los cambios en variables, tales como los tipos de interés, los precios de instrumentos financieros y materias primas cotizadas, los tipos de cambio, las calificaciones crediticias y
los índices sobre ellos y que, en el caso de no ser variables financieras, no han de ser específicas para una de las partes del contrato.

2. No requiere una inversión inicial, o bien requiere una inversión inferior a la que requieren otro tipo de contratos en los que se podría esperar una respuesta similar ante cambios en las condiciones de mercado.

3. Se liquida en una fecha futura.

Asimismo, esta norma es aplicable en el tratamiento de las coberturas contables y de las transferencias de activos financieros, tales como los descuentos comerciales, operaciones de “Factoring” y cesiones temporales y titulizaciones de activos financieros.

1. Reconocimiento.

La empresa reconocerá un instrumento financiero en su balance cuando se convierta en una parte obligada del contrato o negocio jurídico conforme a las disposiciones del mismo.

2. Activos financieros.

Un activo financiero es cualquier activo que sea dinero en  fectivo, un instrumento de patrimonio de otra empresa o suponga un derecho contractual a recibir efectivo u otro activo financiero o a intercambiar activos o pasivos financieros con terceros en condiciones potencialmente favorables. También se clasificará como un activo financiero todo contrato que pueda ser o será liquidado con los instrumentos de patrimonio propio de la empresa, siempre que:

a) Si no es un derivado, obligue o pueda obligar a recibir una cantidad variable de sus instrumentos de patrimonio propio.

b) Si es un derivado, pueda ser, o será, liquidado mediante una forma distinta al intercambio de una cantidad fija de efectivo o de otro activo financiero por una cantidad fija de instrumentos de patrimonio propio de
la empresa, a estos efectos, no se incluirán entre los instrumentos de patrimonio propio aquellos que sean en sí mismos contratos para la futura recepción o entrega de instrumentos de patrimonio propio de la empresa.

Los activos financieros, a efectos de su valoración, se clasificarán en alguna de las siguientes categorías:

1. Préstamos y partidas a cobrar.

2. Inversiones mantenidas hasta el vencimiento.

3. Activos financieros mantenidos para negociar.

4. Otros activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias.

5. Inversiones en el patrimonio de empresas del grupo. multigrupo y asociadas.

6. Activos financieros disponibles para la venta.

2.1. Prestamos y partidas a cobrar.

En esta categoría se clasificarán, salvo que sea aplicable lo dispuesto en los apartados 2.3 y 2.4 los siguientes:

a) Créditos por operaciones comerciales: son aquellos activos financieros que se originan en la venta de bienes y la prestación de servicios por operaciones de tráfico de la empresa.

b) Créditos por operaciones no comerciales: son aquellos activos financieros que, no siendo instrumentos de patrimonio ni derivados, no tienen origen comercial, cuyos cobros son de cuantía determinada o determinable y que no se negocian en un mercado activo. No se incluirán aquellos activos financieros para los cuales el tenedor pueda no recuperar sustancialmente toda la inversión inicial por circunstancias diferentes al deterioro crediticio.

2.1.1. Valoración inicial.

Los activos financieros incluidos en esta categoría se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los coste de transacción que les sean directamente atribuibles. No obstante lo señalado en el párrafo anterior, los créditos por operaciones comerciales con  vencimiento no superior a un año y que no tengan un tipo de interés contractual, así como los anticipos y créditos al personal, los dividendos a cobrar y los  desembolsos exigidos sobre instrumentos de  patrimonio, cuyo importe se espera recibir en el corto plazo, se podrán valorar por su valor nominal cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.

2.1.2. Valoración posterior.

Los activos financieros incluidos en esta categoría se valorarán por su cote amortizado. Los intereses devengados se contabilizarán en la cuenta de pérdidas y ganancias, aplicando el método de tipo de interés
efectivo. Las aportaciones realizadas como consecuencia de un contrato de cuentas en participación y similares se valorarán al coste, incrementado o disminuido por el beneficio o la pérdida, respectivamente, que correspondan a la empresa como partícipe no gestor, y menos, en su caso, el importe acumulado de
las correcciones valorativas por deterioro. No obstante lo anterior, los créditos con vencimiento no superior a un año que, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado anterior, se valoren inicialmente por su nominal, continuarán valorándose por dicho importe, salvo que se hubieran deteriorado.

2.1.3. Deterioro del valor.

Al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un crédito, o de un grupo de créditos con similares características de riesgo valorados colectivamente, se ha deteriorado como resultado de uno o más eventos que hayan ocurrido después de su reconocimiento inicial y que ocasionen una reducción o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor. La pérdida por deterioro del valor de estos activos financieros será la diferencia entre su valor en libros y el valor actual de los flujos de efectivo futuros que se estima van a generar, descontados al tipo de interés efectivo calculado en el momento de su reconocimiento inicial. Para los activos financieros a tipo de interés variable se empleará el tipo de interés efectivo que corresponda a la fecha de cierre de las cuentas anuales de acuerdo con las condiciones contractuales. En el cálculo de las pérdidas por deterioro de un grupo de
activos financieros se podrán utilizar modelos basados en fórmulas o métodos estadísticos. Las correcciones valorativas por deterioro, así como su reversión cuando el importe de dicha  pérdida disminuyese por causas relacionadas con un evento posterior, se reconocerán como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor en libros del crédito, que estaría reconocido en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deterioro del valor.

2.2. Inversiones mantenidas hasta el vencimiento.

Se pueden incluir en esta categoría los valores representativos de deuda, con una fecha de vencimiento fijada, cobros de cuantía determinada o determinable, que se negocien en un mercado activo y que la
empresa tenga la intención efectiva y la capacidad de conservarlos hasta su vencimiento.

2.2.1. Valoración inicial.

Las inversiones mantenidas hasta el vencimiento se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la
contraprestación entregada más los costes de transacción que les sean directamente atribuibles.

2.2.2. Valoración posterior.

Las inversiones mantenidas hasta el vencimiento se valorarán por su coste amortizado. Los intereses devengados se contabilizarán en la cuenta de pérdidas y ganancias aplicando el método del tipo de interés efectivo.

2.2.3. Deterioro del valor.

Al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas aplicando los criterios señalados en el apartado 2.1.3. anterior. No obstante, como sustituto del valor actual de los flujos de efectivo futuros se puede utilizar el valor de mercado del instrumento, siempre que éste sea lo suficientemente fiable como para considerarlo representativo del valor que pudiera recuperar la empresa.

2.3. Activos financieros mantenidos para negociar.

Los activos financieros que se tengan para negociar se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en el presente apartado. Se considerara que un activo financiero se posee para negociar cuando:

a) Se origine o adquiera con el propósito de venderlo en el corto plazo (por ejemplo, valores representativos de deuda, cualquiera que sea su plazo de vencimiento, o instrumentos de patrimonio, cotizados, que se
adquieren para venderlos en el corto plazo).

b) Forme parte de una cartera de instrumentos financieros identificados y gestionados conjuntamente de la que existan evidencias de actuaciones recientes para obtener ganancias en el corto plazo.

c) Sea un instrumento financiero derivado, siempre que no sea un contrato de garantía financiera ni haya sido designado como instrumento de cobertura.

2.3.1. Valoración inicial.

Los activos financieros mantenidos para negociar se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la
contraprestación entregada. Los costes de transacción que les sean directamente atribuibles se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio. Tratándose de instrumentos de patrimonio, formará parte de la valoración inicial el importe de los derechos preferentes de suscripción y similares que, en su caso, se hubiesen adquirido.

2.3.2. Valoración posterior.

Los activos financieros mantenidos para negociar se valorarán por su valor razonable, sin deducir los costes de transacción en que se pudiera incurrir en su enajenación. Los cambios que se produzcan en el valor razonable se imputarán en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio.

2.4. Otros activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias.

En esta categoría se incluirán los activos financieros híbridos a los que hace referencia el último párrafo del apartado 5.1. de esta norma. También se podrán incluir los activos financieros que designe la empresa
en el momento del reconocimiento inicial para su inclusión en esta categoría. Dicha designación sólo se podrá realizar si resulta en una información más relevante, debido a que:

a) Se eliminan o reducen de manera significativa inconsistencias en el reconocimiento o valoración (también denominadas asimetrías contables), que en otro caso surgirían por la valoración de activos o pasivos o por el reconocimiento de las pérdidas o ganancias de los mismos con diferentes criterios.

b) Un grupo de activos financieros o de activos y pasivos financieros se gestione y su rendimiento se evalúe sobre la base de su valor razonable de acuerdo con una estrategia de gestión del riesgo, o de inversión
documentada, y se facilite información del grupo también sobre la base del valor razonable al personal clave de la dirección, según se define en la norma 15ª. de elaboración de las cuentas anuales.

En la memoria se informará sobre el uso de esta opción.

2.4.1. Valoración inicial y posterior.

En la valoración de los activos financieros incluidos en esta categoría se aplicarán los criterios señalados en el apartado 2.3 de esta norma.

2.5. Inversiones en el patrimonio de empresas del grupo. multigrupo y asociadas.

Las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas, tal como éstas quedan definidas en la norma 13ª de elaboración de las cuentas anuales, se tienen que valorar aplicando los
criterios de este apartado, no pudiendo ser incluidas en otras categorías a efectos de su valoración.

2.5.1. Valoración inicial.

Las inversiones en el patrimonio de la empresas del grupo, multigrupo y asociadas se valorarán inicialmente al coste, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción
que les sean directamente atribuibles, debiéndose aplicar, en su caso, el criterio incluido en el apartado 2.1. contenido en la norma relativa a operaciones entre empresas del grupo. No obstante, si existiera una inversión anterior a su calificación como empresa del grupo, multigrupo o asociada, se considerará como coste de dicha inversión el valor contable que debiera tener la misma inmediatamente antes de que la empresa pase a tener esa calificación. En su caso, los ajustes valorativos previos asociados con dicha inversión contabilizados directamente en el patrimonio neto se mantendrán en éste hasta que se produzca alguna de las circunstancias descritas en el apartado 2.5.3. siguiente. Formará parte de la valoración inicial el importe de los derechos preferentes de suscripción y similares, que, en su caso, se hubiesen adquirido.

2.5.2. Valoración posterior.

Las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas se valorarán por su coste, menos, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro. Cuando deba asignarse valor a estos activos por baja del balance y otro motivo, se aplicará el método del coste medio ponderado por grupos homogéneos, entendiéndose por éstos los valores que tienen iguales derechos. En el caso de venta de derechos preferentes de suscripción y similares o segregación de los mismos para ejercitarlos, el importe del coste de los derechos disminuirá el valor contable de los respectivos activos. Dicho coste se determinará aplicando alguna fórmula valorativa de general aceptación.

2.5.3. Deterioro del valor.

Al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias, siempre que exista evidencia objetiva de que el valor en libros de una inversión no será recuperable. El importe de la
corrección valorativa será la diferencia entre su valor en libros y el importe recuperable, entendido éste como el mayor importe entre su valor razonable menos los costes de venta y el valor actual de los flujos de efectivo futuros derivados de la inversión, calculados bien mediante la estimación de los que se espera recibir como consecuencia del reparto de dividendos realizados por la empresa participada y de la enajenación o baja en cuentas de la inversión en la misma, o bien mediante la estimación de su participación en los flujos de efectivo que se espera sean generados por la empresa participada, procedentes tanto de sus actividades ordinarias como de su enajenación o baja en cuentas. Salvo mejor evidencia del importe recuperable de las inversiones, en la estimación del deterioro de esta clase de activos se tomará en consideración el patrimonio neto de la entidad participada corregido por la plusvalías tácitas existentes en la fecha de la valoración. En la determinación de ese valor, y siempre que la empresa participada participe a su vez en otra, deberá tenerse en cuenta el patrimonio neto que se desprende de las cuentas anuales consolidadas elaboradas aplicando los criterios incluidos en el Código de Comercio y sus normas de desarrollo. Cuando la empresa participada tuviere su domicilio fuera del territorio español, el patrimonio neto a tomar en consideración vendrá expresado en las normas contenidas en la presente disposición. No obstante, si mediaran altas tasas de inflación, los valores a considerar serán los resultantes de los estados financieros ajustados en el sentido expuesto de la norma relativa a moneda extranjera. Las correcciones valorativas por deterioro y, en su caso, su reversión, se registrarán como un gastos o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor en libros de la inversión que estaría reconocida en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deterioro del valor. No obstante, en el caso de que se hubiera producido una inversión en la empresa, previa a su calificación como empresa del grupo, multigrupo o asociada y, con anterioridad a esa calificación, se hubieran realizado ajustes valorativos imputados directamente al patrimonio neto derivados de tal
inversión, dichos ajustes se mantendrán tras la calificación hasta la enajenación o baja de la inversión, momento en el que se registrarán en la cuenta de pérdidas y ganancias, o hasta que se produzcan las siguientes circunstancias:

a) En el caso de ajustes valorativos previos por aumentos de valor, las correcciones valorativas por deterioro se registrarán contra la partida del patrimonio neto que recoja los ajustes valorativos previamente
practicados hasta el importe de los mismos, y el exceso, en su caso, se registrará en la cuenta de pérdidas y ganancias. La corrección valorativa por deterioro imputada directamente en el patrimonio neto no revertirá.

b) En el caso de ajustes valorativos previos por reducciones del valor, cuando posteriormente el importe recuperable sea superior al valor contable de las inversiones, este último se incrementará, hasta el límite de la indicada reducción de valor, contra la partida que haya recogido los ajustes valorativos previos y a partir de ese momento el nuevo importe surgido se considerará coste de la inversión. Sin embargo, cuando exista una evidencia objetiva de deterioro en el valor de la inversión, las pérdidas acumuladas directamente en el patrimonio neto se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias.

2.6. Activos financieros disponibles para la venta.

En esta categoría se incluirán los valores representativos de deuda e instrumentos de patrimonio de otras empresas que no se hayan clasificado en ninguna de las categorías anteriores.

2.6.1. Valoración inicial.

Los activos financieros disponibles para la venta se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción que les sean directamente atribuibles. Formará parte de la valoración inicial el importe de los derechos preferentes de suscripción, y similares, que, en su caso, se hubiesen adquirido.

2.6.2. Valoración posterior.

Los activos financieros disponibles para la venta se valorarán por su valor razonable, sin deducir los costes de transacción en que se pudiera incurrir en su enajenación. Los cambios que se produzcan en el valor
razonable se registrarán directamente en el patrimonio neto, hasta que el activo financiero cause baja del balance o se deteriore, momento en que el importe así reconocidos se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias. No obstante lo anterior, las correcciones valorativas por deterioro del valor y las pérdidas y
ganancias que resulten por diferencias de cambio en activos financieros monetarios en moneda extranjera, de acuerdo con la norma relativa a esta última, se registrarán en la cuenta de pérdidas y ganancias. También se registrarán en la cuenta de pérdidas y ganancias el importe de los intereses, calculados según el método del tipo de interés efectivo, y de los dividendos devengados. Las inversiones en instrumentos de patrimonio cuyo valor razonable no se pueda determinar con fiabilidad se valorarán por su coste, menos, en su caso, el
importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro del valor. Cuando deba signarse valor a estos activos por baja del balance u otro motivo, se aplicará el método del valor medio ponderado por grupos homogéneos. En el supuesto excepcional de que el valor razonable de un instrumento de patrimonio
dejase de ser fiable, los ajustes previos reconocidos directamente en el patrimonio neto se tratarán de la misma forma dispuesta en el apartado 2.5.3. de esta norma. En el caso de venta de derechos preferentes de suscripción y similares o segregación de los mismos para ejecutarlos, el importe de los derechos disminuirá el valor contable de los respectivos activos. Dicho importe corresponderá al valor razonable o al coste de los derechos, de forma consistente con la valoración de los activos financieros asociados, y se determinará aplicando alguna fórmula valorativa de general aceptación.

2.6.3. Deterioro del valor.

Al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un activo financiero disponible para la venta, o grupo de activos
financieros disponibles para la venta con similares características de riesgo valoradas colectivamente, se ha deteriorado como resultado de uno o más eventos que hayan ocurrido después de su reconocimiento inicial, y que ocasionen:

a) En el caso de los instrumentos de deuda adquiridos, una reducción o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor.

b) En el caso de inversiones en instrumentos de patrimonio, la falta de recuperabilidad del valor en libros del activo, evidenciada, por ejemplo, por un descenso prolongado o significativo en su valor razonable. En
todo caso, se presumirá que el instrumento se ha deteriorado ante una caída de un año y medio y de un 40 por 100 de su cotización, sin que se haya producido la recuperación de su valor, sin perjuicio de que pudiera ser necesario reconocer una pérdida por deterioro antes de que haya transcurrido dicho plazo o descendido la cotización en el mencionado porcentaje.

La corrección valorativa por deterioro del valor de estos activos financieros será la diferencia entre su coste o coste amortizado menos, en su caso, cualquier corrección valorativa por deterioro previamente reconocida
en la cuenta de pérdidas y ganancias y el valor razonable en el momento en que se efectúe la valoración. Las pérdidas acumuladas reconocidas en el patrimonio neto por disminución del valor razonable, siempre que exista una evidencia objetiva de deterioro en el valor del activo, se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias. Si en ejercicios posteriores se incrementase el valor razonable, la corrección valorativa reconocida en ejercicios anteriores revertirá con abono a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio. No
obstante, en el caso de que se incrementase el valor razonable correspondiente a un instrumento de patrimonio, la corrección valorativa reconocida en ejercicios anteriores no revertirá con abono a la cuenta de pérdidas y ganancias y se registrará el incremento de valor razonable directamente contra el patrimonio
neto. En el caso de instrumentos de patrimonio que se valoren por su coste, por no poder determinarse con fiabilidad su valor razonable, la corrección valorativa por deterioro se calculará de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2.5.3. de esta norma, relativo a las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas, y no será posible la reversión de la corrección valorativa reconocida en ejercicios anteriores.

2.7. Reclasificación de Activos Financieros.

La empresa no podrá reclasificar ningún activo financiero incluido inicialmente en la categoría de mantenidos para negociar o a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias, a otras categorías, ni de éstas a aquellas, salvo cuando proceda calificar al activo como inversión en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo o asociadas. No se podrá clasificar o tener clasificado ningún activo financiero en la categoría de inversiones mantenidas hasta el vencimiento si en el ejercicio a que se refieren
las cuentas anuales o en los dos precedentes se han vendido o reclasificado activos incluidos en esta categoría por un importe que no sea insignificante en relación con el importe total de la categoría de inversiones mantenidas hasta el vencimiento, salvo aquellas que correspondan a ventas o reclasificaciones:

a) Muy próximas al vencimiento.

b) Que hayan ocurrido cuando la empresa haya cobrado la práctica totalidad del principal.

c) Atribuibles a un suceso aislado, fuera del control de la empresa, no recurrente y que razonablemente no podía haber sido anticipado por la empresa.

Cuando dejase de ser apropiada la clasificación de un activo financiero como inversión mantenida hasta el vencimiento, como consecuencia de un cambio en la intención o en la capacidad financiera de la empresa o por la venta o reclasificación de un importe que no sea insignificante según lo dispuesto en el párrafo anterior, dicho activo, junto con el resto de activos financieros de la categoría de inversiones mantenidas hasta el vencimiento, se reclasificarán a la categoría de disponibles para la venta y se valorarán por su
valor razonable. La diferencia entre el importe por el que figure registrado, y su valor razonable se reconocerá directamente en el patrimonio neto de la empresa y se aplicarán las reglas relativas a los activos disponibles para la venta. Si como consecuencia de un cambio en la intención o en la capacidad financiera de la empresa, o si pasados dos ejercicios completos desde la reclasificación de un activo financiero de la categoría de inversión mantenida hasta el vencimiento a la de disponible para la venta, se reclasificase un
activo financiero en la categoría de inversión mantenida hasta el vencimiento, el valor contable del activo financiero en esa fecha se convertirá en su nuevo  coste amortizado. Cualquier pérdida o ganancia procedente de ese activo que previamente se hubiera reconocido directamente en el patrimonio neto se
mantendrá en éste y se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias a lo largo de la vida residual de la inversión mantenida hasta el vencimiento, utilizando el método del tipo de interés efectivo. Cuando la inversión en el patrimonio de una empresa del grupo, multigrupo o asociadas deje de tener tal clasificación, la inversión que, en su caso, se mantenga en esa empresa se volverá de acuerdo con las reglas aplicables a los activos financieros disponibles para la venta.

2.8. Intereses y Dividendos Recibidos de Activos Financieros.

Los intereses y dividendos de activos financieros devengados con posterioridad al momento de la adquisición se reconocerán como ingresos en la cuenta de pérdidas y ganancias. Los intereses deben reconocerse utilizando el método del tipo de interés efectivo y los dividendos cuando se declare el
derecho del socio a recibirlos. A estos efectos, en la valoración inicial de los activos financieros se registrarán de forma independiente, atendido a su vencimiento, el importe de los intereses explícitos devengados y no vencidos en dicho momento así como el importe de los dividendos acordados por el órgano competente en el momento de la adquisición. A estos efectos, se entenderá por intereses explícitos, aquellos que se obtienen de aplicar el tipo de interés contractual del instrumento financiero. Asimismo, si los dividendos distribuidos proceden inequívocamente de resultados generados con anterioridad a la fecha de adquisición porque se hayan distribuido importes superiores a los beneficios generados por la participada desde la adquisición, no se reconocerán como ingresos, y minorarán el valor contable de la inversión.

2.9. Baja de Activos Financieros.

Conforme a lo señalado en el Marco Conceptual, en el análisis de las transferencias de activos financieros se debe atender a la realidad económica y no sólo a su forma jurídica ni a la denominación de los contratos.
La empresa dará de baja un activo financiero, o parte del mismo, cuando expiren o se hayan cedido los derechos contractuales sobre los flujos de efectivo del activo financiero, siendo necesario que se hayan transferido de manera sustancial los riesgos y beneficios inherentes a su propiedad, en circunstancias
que se evaluarán comparando la exposición de la empresa, antes y después de la cesión, a la variación de los importes y en el calendario de los flujos de efectivo netos del activo transferido. Se entenderá que se han cedido de manera sustancial los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del activo financiero cuando su exposición a tal variación deje de ser significativa en relación con la variación total del valor actual de los flujos de efectivo futuros netos asociados con el activo financiero (tal como las ventas en firme de activos, las cesiones de créditos comerciales en operaciones de factoring en las que la empresa no retenga ningún riesgo de crédito ni de interés, las ventas de activos financieros con pacto de recompra por su valor razonable y las titulizaciones de activos financieros en las que la empresa cedente no retenga financiaciones subordinadas ni conceda ningún tipo de garantía o asuma algún otro tipo de riesgo). Si la empresa no hubiese cedido ni retenido sustancialmente los riesgos y beneficios, el activo financiero se dará de baja
cuando no hubiese retenido el control del mismo, situación que se determinará dependiendo de la capacidad del cesionario para transmitir dicho activo. Si la empresa cedente mantuviese el control del activo, continuará reconociéndolo por el importe al que la empresa esté expuesta a las variaciones de valor del activo cedido, es decir, por su implicación  continuada, y reconocerá un pasivo asociado. Cuando el activo financiero se dé de baja, la diferencia entre la contraprestación recibida neta de los costes de transacción atribuibles, considerando cualquier nuevo activo obtenido menos cualquier pasivo asumido, y el valor en libros del activo financiero, más cualquier importe acumulado que se haya reconocido directamente en el patrimonio neto, determinará la ganancia o la pérdida surgida al dar de baja dicho activo, y formará parte del  resultado del ejercicio en que ésta se produce. Los criterios anteriores también se aplicarán en las transferencias de un grupo de activos financieros o de parte del mismo. La empresa no dará de baja los activos financieros y reconocerá un pasivo financiero por un importe igual a la contraprestación recibida, que se tratará con posterioridad de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de esta norma, en las cesiones de activos financieros en las que se haya retenido sustancialmente los riesgos y beneficios inherentes a su propiedad, tales como en el descuento de efectos el factoring con recursos, las ventas de activos financieros con pacto de recompra a un precio fijo o al precio de venta más un interés y las titulizaciones de activos financieros en las que la empresa cedente retenga financiaciones subordinadas u otro tipo de garantías que
absorban sustancialmente todas las pérdidas esperadas.

3. Pasivos financieros.

Los instrumentos financieros emitidos, incurridos o asumidos, se clasificarán como pasivos financieros, en su totalidad o en una de suspartes, siempre que, de acuerdo con su realidad económica, supongan para la
empresa una obligación contractual, directa o indirecta, de entregar efectivo u otro activo financieros, o de intercambiar activos o pasivos financieros con terceros en condiciones potencialmente desfavorables, tal como un instrumento financiero que prevea su recompra obligatoria por parte del emisor, o que otorgue al tenedor el derecho a exigir al emisor su rescate en una fecha y por un importe determinado o determinable, o a recibir una remuneración predeterminada siempre que haya beneficios distribuibles. En particular,
determinadas acciones rescatables y acciones o participaciones sin voto. También se clasificará como un pasivo financiero, todo contrato que pueda ser, o será liquidado con los instrumentos de patrimonio propio de la empresa, siempre que:

a) Si no es un derivado, obligue, o pueda obligar, a entregar una cantidad variable de sus instrumentos de patrimonio propio.

b) Si es un derivado, pueda ser, o será, liquidado mediante una forma distinta al intercambio de una cantidad fija de efectivo o de otro activo financiero por una cantidad fija de los instrumentos de patrimonio propio
de la empresa; a estos efectos no se incluirán entre los instrumentos de patrimonio propio aquellos que sean en sí mismos, contratos para la futura recepción o entrega de instrumentos de patrimonio propio de la empresa.

Los pasivos financieros, a efectos de su valoración, se clasificarán en alguna de las siguientes categorías:

1. Débitos y partidas a pagar.

2. Pasivos financieros mantenidos para negociar.

3. Otros pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Adicionalmente, los pasivos financieros originados como consecuencia de transferencias de activos, en los que la empresa no haya cedido ni retenido sustancialmente sus riesgos y beneficios, se valorarán de manera
consistente con el activo cedido.

3.1. Débitos y Partidas a Pagar.

En esta categoría se clasificarán, salvo que sea aplicable lo dispuesto en los apartados 3.2 y 3.3 siguientes, los:

a) Débitos por operaciones comerciales: son aquellos pasivos financieros que se originan en la compra de bienes y servicios por operaciones de tráfico de la empresa.

b) Débitos por operaciones no comerciales: son aquellos pasivos financieros que no siendo instrumentos derivados no tienen origen comercial.

3.1.1. Valoración inicial.

Los pasivos financieros incluidos en esta categoría se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación recibida ajustado por los costes de transacción que les sean directamente atribuibles. No obstante lo señalado en el párrafo anterior, los débitos por operaciones comerciales con vencimiento no superior a un año y que no tengan un tipo de interés contractual, así como los desembolsos exigidos
por terceros sobre participaciones, cuyo importe se espera pagar en el corto plazo, se podrán valorar por su valor nominal cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.

3.1.2. Valoración posterior.

Los pasivos financieros incluidos en esta categoría se valorarán por su coste amortizado. Los intereses devengados se contabilizarán en la cuenta de pérdidas y ganancias aplicando el método del tipo de interés
efectivo. Las aportaciones recibidas como consecuencia de un contrato de cuentas en participación y similares se valorarán al coste, incrementando o disminuido por el beneficio o la pérdida, respectivamente, que deba atribuirse a los partícipes no gestores. No obstante lo anterior, los débitos con vencimiento no
superior a un año que, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado anterior, se valoren inicialmente por su valor nominal continuarán valorándose por dicho importe.

3.2. Pasivos Financieros Mantenidos para Negociar.

Los pasivos financieros que se tengan para negociar se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en el presente apartado. Se considera que un pasivo financiero se posee para negociar cuando:

a) Se emita principalmente con el propósito de readquirirlo en el corto plazo (por ejemplo, obligaciones y otros valores negociables emitidos cotizados que la empresa pueda comprar en el corto plazo en función de
los cambios de valor).

b) Forme parte de una cartera de instrumentos financieros identificados y gestionados conjuntamente de la que existan evidencias de actuaciones recientes para obtener ganancias en el corto plazo.

c) Sea un instrumento financiero derivado, siempre que no sea un contrato de garantía financiera ni haya sido designado como instrumentos de cobertura.

El hecho de que un pasivo financiero se utilice para financiar actividades de negociación no implica por sí mismo su inclusión en esta categoría.

3.2.1. Valoración inicial y posterior.

En la valoración de los pasivos financieros incluidos en esta categoría se aplicarán los criterios señalados en el apartado 2.3 de esta norma.

3.3. Otros Pasivos Financieros a Valor Razonable con Cambios en la Cuenta de Pérdidas y Ganancias.

En esta categoría se incluirán los pasivos financieros híbridos a los que hace referencia el último párrafo del apartado 5.1. de esta norma. También se podrán incluir los pasivos financieros que designe la empresa
en el momento del reconocimiento inicial para su inclusión en esta categoría. Dicha designación sólo se podrá realizar si resulta en una información más relevante, debido a que:

a) Se eliminan o reducen de manera significativa inconsistencias en el reconocimiento o valoración (también denominadas asimetrías contables) que en otro caso surgirán por la valoración de activos o pasivos o por el reconocimiento de las pérdidas o ganancias de los mismos con diferentes criterios.

b) Un grupo de pasivos financieros o de activos y pasivos financieros se gestione y su rendimiento se evalúe sobre la base de su valor razonable de acuerdo con una estrategia de gestión del riesgo o de inversión
documentada y se facilite información del grupo también sobre la base del valor razonable al personal clave de la dirección según se define en la norma 15ª, de elaboración de las cuentas anuales.

En la memoria se informará sobre el uso de esta opción.

3.3.1. Valoración inicial y posterior.

En la valoración de los pasivos financieros incluidos en esta categoría se aplicarán los criterios señalados en el apartado 2.3. de esta norma.

3.4. Reclasificación de Pasivos Financieros.

La empresa no podrá reclasificar ningún pasivo financiero incluido inicialmente en la categoría de mantenidos para negociar o a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias a otras categorías, ni de éstas a aquéllas.

3.5. Baja de Pasivos Financieros.

La empresa dará de baja un pasivo financiero cuando la obligación se haya extinguido. También dará de baja los pasivos financieros propios que adquiera, aunque sea con la intención de recolocarlos en el futuro.
Si se produjese un intercambio de instrumentos de deuda entre un prestamista y  un prestatario, siempre que éstos tengan condiciones sustancialmente diferentes, se registrará la baja del pasivo financiero original y se reconocerá el nuevo pasivo financiero que surja. De la misma forma se registrará una modificación
sustancial de las condiciones actuales de un pasivo financiero. La diferencia entre el valor en libros del pasivo financiero, o de la parte del mismo que se haya dado de baja, y la contraprestación pagada, incluidos los costes de transacción atribuibles, y en la que se recogerá asimismo cualquier activo cedido diferente del efectivo o pasivo asumido, se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que tenga lugar. En el caso de un intercambio de instrumentos de deuda que no tengan condiciones sustancialmente
diferentes, el pasivo financiero original no se dará de baja del balance, registrando el importe de las comisiones pagadas como un ajuste de su valor contable. El coste amortizado del pasivo financiero se determinará aplicando el tipo de interés efectivo, que será aquel que iguale el valor en libros del pasivo financiero en la fecha de modificación con los flujos de efectivo a pagar según las nuevas condiciones. A estos efectos, las condiciones de los contratos se considerarán sustancialmente diferentes cuando el valor actual de los flujos de efectivo del nuevo pasivo financiero, incluyendo las comisiones netas cobradas o pagadas, sea diferente, al menos en un 10 por 100 del valor actual de los flujos de efectivo remanentes del pasivo financiero original, actualizados ambos al tipo de interés efectivo de éste.

4. Instrumentos de patrimonio propio.

Un instrumentos de patrimonio es cualquier negocio jurídico que evidencia, o refleja, una participación residual en los activos de la empresa que los emite una vez deducidos todos sus pasivos. En el caso de que la empresa realice cualquier tipo de transacción con sus propios instrumentos de patrimonio, el importe de estos instrumentos se registrará en el patrimonio neto como una variación de los fondos propios, y en ningún caso podrán ser reconocidos como activos financieros de la empresa ni se registrará resultado
alguno en la cuenta de pérdidas y ganancias. Los gastos derivados de estas transacciones, incluidos los gastos de emisión de estos instrumentos, tales como honorarios de letrados, notarios y registradores; impresión de memorias, boletines y títulos; tributos; publicidad; comisiones y otros gastos de colocación, se registrarán directamente contra el patrimonio neto como menores reservas. Los gastos derivados de una transacción de patrimonio propio, de la que se haya desistido o se haya abandonado, se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias.

5. Casos particulares.

5.1. Instrumentos Financieros Híbridos.

Los instrumentos financieros híbridos son aquellos que combinan un contrato principal no derivado y un derivado financiero, denominado derivado implícito, que no puede ser transferido de manera independiente y cuyo efecto es que algunos de los flujos de efectivo del instrumento híbrido varían de forma similar a los flujos de efectivo del derivado considerado de forma independiente (por ejemplo, bonos referenciados al precio de unas acciones o a la evolución de un índice bursátil). La empresa reconocerá, valorará y
presentará por separado el contrato principal y el derivado implícito cuando se den simultáneamente las siguientes circunstancias:

a) Las características y riesgos económicos inherentes al derivado implícito no están estrechamente relacionados con los del contrato principal.

b) Un instrumento independiente con las mismas condiciones que las del derivado implícito cumplirá la definición de instrumento derivado.

c) El instrumento híbrido no se valora por su valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias.

El derivado implícito se tratará contablemente como un instrumento financiero derivado y el contrato principal se contabilizará según su naturaleza. Esta evaluación sólo se realizará en el momento del
reconocimiento inicial, a menos que se haya producido una variación en los términos del contrato que modifiquen de forma significativa los flujos de efectivo que se producirán, en cuyo caso, deberá realizarse una nueva evaluación. Si la empresa no pudiera determinar con fiabilidad el valor razonable del derivado implícito, éste será la diferencia entre el valor razonable del instrumento híbrido y el del contrato principal, si ambos pudieran ser determinados con fiabilidad. Si la empresa no fuese capaz de valorar el derivado implícito de forma separada o no pudiese determinar de forma fiable su valor razonable, ya sea en el momento de su adquisición como en una fecha posterior, tratará a efectos contables el instrumento financiero o un pasivo financiero incluido en la categoría de otros activos (o pasivos) financieros a
valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias. Se aplicará este mismo criterio cuando la empresa opte, en el momento de su reconocimiento inicial, por valorar el instrumento financiero híbrido a valor razonable.

5.2. Instrumentos Financieros Compuestos.

Un instrumento financiero compuesto es un instrumento financiero no derivado que incluye componentes de pasivo y de patrimonio simultáneamente. Si la empresa hubiese emitido un instrumento financiero
compuesto, reconocerá, valorará y presentará por separado sus componentes. La empresa distribuirá el valor en libros inicial de acuerdo con los siguientes criterios, que, salvo error, no será objeto de revisión posteriormente:

a) Asignará al componente de pasivo el valor razonable de un pasivo similar que no lleve asociado el componente de patrimonio.

b) Asignará al componente de patrimonio la diferencia entre el importe inicial y el valor asignado al componente de pasivo.

c) En la misma proporción, distribuirá los costes de transacción.

5.3. Derivados que Tengan como Subyacente Inversiones en Instrumentos de Patrimonio no Cotizados cuyo Valor Razonable no pueda ser Determinado con Fiabilidad.

Los derivados que estén vinculados y se liquiden mediante la entrega de instrumentos de patrimonio no cotizados cuyo valor razonable no puede ser determinado con fiabilidad se valorarán por su coste menos, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro.

5.4. Contratos que se Mantengan con el Propósito de Recibir o Entregar un Activo no Financiero.

Los contratos que se mantengan con el propósito de recibir o entregar un activo no financiero de acuerdo con las necesidades de compra, venta o utilización de dichos activos por parte de la empresa se tratarán como anticipos a cuenta o compromisos, de compra o ventas, según proceda. No obstante, se reconocerán y valorarán, según lo dispuesto en esta norma para los instrumentos financieros derivados, aquellos contratos que se puedan liquidar por diferencias, en efectivo o en otro instrumento financiero, o bien mediante
el intercambio de instrumentos financieros o, aun cuando se liquiden mediante la entrega de un activo no financiero, la empresa tenga la práctica de venderlo en un período de tiempo corto e inferior al período normal del sector en que opere la empresa con la intención de obtener una ganancia por su intermediación o por las fluctuaciones de su precio, o el activo no financiero sea fácilmente convertible en efectivo.

5.5. Contratos de Garantía Financiera.

Un contrato de garantía financiera es aquel que exige que el emisor efectúe pagos específicos para reembolsar al tenedor por la pérdida en la que incurre cuando un deudor específico incumpla su obligación de pago de acuerdo con las condiciones, originales o modificadas, de un instrumento de deuda, tal como una fianza o un aval. Estos contratos se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, será igual a la prima recibida más, en su caso, el valor actual de las primas a recibir. Con
posterioridad al reconocimiento inicial, y salvo que en dicho momento se hubiese clasificado como otros pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias o se les aplique lo dispuesto en el apartado 2.9 de esta norma por surgir en la cesión de activos financieros que no cumplan los requisitos para su baja de balance, se valorarán por el mayor de los importes siguientes:

a) El que resulte de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a provisiones y contingencias.

b) El inicialmente reconocido menos, cuando proceda, la parte del mismo imputada a la cuenta de pérdidas y ganancias porque corresponda a ingresos devengados.

5.6. Fianzas Entregadas y Recibidas.

En las fianzas entregadas o recibidas por arrendamientos operativos o por prestación de servicios, la diferencia entre su valor razonable y el importe desembolsado (debida, por ejemplo, a que la fianza es a largo plazo y no está remunerada) se considerará como un pago o cobro anticipado por el arrendamiento o prestación del servicio, que se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias durante el período del arrendamiento, conforme a lo señalado en el apartado 2 de la norma sobre arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar, o durante el período en el que se preste el servicio, de acuerdo con la
norma sobre ingresos por ventas y prestación de servicios. Al estimar el valor razonable de las fianzas, se tomará como período remanente el plazo contractual mínimo comprometido durante el cual no se pueda devolver su importe, sin tomar en consideración el comportamiento estadístico de devolución. Cuando la fianza sea a corto plazo, no será necesario realizar el descuento de flujos de efectivo si su efecto no es significativo.

6. Coberturas contables.

Mediante una operación de cobertura, uno o varios instrumentos financieros, denominados instrumentos de cobertura, son designados para cubrir un riesgo específicamente identificado que puede tener impacto en la
cuenta de pérdidas y ganancias, como consecuencia de variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo de una o varias partidas cubiertas. Una cobertura contable supone que, cuando se cumplan determinados requisitos, los instrumentos de cobertura y las partidas cubiertas se registrarán aplicando los
criterios específicos recogidos en este apartado. Con carácter general, los instrumentos que se pueden designar como instrumentos de cobertura son los derivados cuyo valor razonable o flujos de efectivos futuros compensen las variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo futuros de partidas que cumplan los requisitos para ser calificadas como partidas cubiertas. En el caso de coberturas de tipo de cambio, también se podrán calificar como instrumentos de cobertura, activos financieros y pasivos financieros distintos de los derivados. Podrán tener la calificación de partidas cubiertas los activos y pasivos reconocidos, los compromisos en firme no reconocidos, las transacciones previstas altamente probables y las inversiones netas en un negocio en el extranjero, que expongan a la empresa a riesgos específicamente identificados de variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo. En ningún caso se podrá considerar como partida cubierta una posición neta de activos y pasivos. Todas las coberturas contables requerirán en el momento inicial una designación formal y una documentación de la relación de cobertura. Además, la cobertura deberá ser altamente eficaz. Una cobertura se considerará altamente eficaz si, al inicio y durante su vida, la empresa puede esperar, prospectivamente, que los cambios en el valor razonable o en los flujos de efectivo de la partida cubierta que sean atribuibles al riesgo cubierto sean compensados casi completamente por los cambios en el valor razonable o en los flujos de efectivo del instrumento de cobertura, y que, retrospectivamente, los resultados de la cobertura hayan oscilado dentro de un rango de variación del 80 por 100 al 125 por 100 respecto del resultado de la partidas cubierta. A los efectos de su registro y valoración, las operaciones de cobertura se clasificarán en las siguientes categorías:

a) Cobertura del valor razonable: cubre la exposición a los cambios en el valor razonable de activos o pasivos reconocidos o de compromisos en firme aún no reconocidos, o de una parte concreta de los mismos, atribuible a un riesgo en particular que pueda afectar a la cuenta de pérdidas y ganancias
(por ejemplo, la contratación de una permuta financiera para cubrir el riesgo de una financiación a tipo de interés fijo). Los cambios de valor del instrumento de cobertura y de la partida cubierta atribuibles al riesgo cubierto se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias.

b) Cobertura de los flujos de efectivo: cubre la exposición a la variación de los flujos de efectivo que se atribuya a un riesgo concreto asociado a activos o pasivos reconocidos o a una transacción prevista altamente probable, siempre que pueda afectar a la cuenta de pérdidas y ganancias (por ejemplo, la cobertura del riesgo de tipo de cambio relacionado con compras y ventas previstas de inmovilizados materiales, bienes y servicios en moneda extranjera o la contratación de una permuta financiera para cubrir el riesgo de una financiación a tipo de interés variable). La cobertura del riesgo de tipo de cambio de un compromiso en firme puede ser contabilizada como una cobertura de los flujos de efectivo. La parte de la ganancias o la pérdida del instrumento de cobertura que se haya determinado como cobertura eficaz se reconocerá transitoriamente en el patrimonio neto, imputándose a la cuenta de pérdidas y ganancias en el ejercicio o ejercicios en los que la operación cubierta prevista afecte al resultado, salvo que  la cobertura corresponda a una transacción prevista que termine en el reconocimiento de un activo o pasivo no financiero, en cuyo caso los importes registrados en el patrimonio neto se incluirán en el coste del activo o pasivo cuando sea adquirido o asumido.

c) Cobertura de la inversión neta en negocios en el extranjero: cubre el riesgo de tipo de cambio en las inversiones en sociedades dependientes, asociadas, negocios conjuntos y sucursales cuyas actividades estén basadas o se lleven a cabo en una moneda funcional distinta a la de la empresa que elabora las cuentas anuales.

En las operaciones de cobertura de inversiones netas en negocios conjuntos que carezcan de personalidad jurídica independiente y sucursales en el extranjero, los cambios de valor de los instrumentos de
cobertura atribuibles al riesgo cubierto se reconocerán transitoriamente en el patrimonio neto, imputándose a la cuenta de pérdidas y ganancias en el ejercicio o ejercicios en que se produzca la enajenación o disposición por otra vía de la inversión neta en el negocio en el extranjero. Las operaciones de cobertura de
inversiones netas en negocios en el extranjero en sociedades dependientes, multigrupo y asociadas se tratarán como coberturas de valor razonable por el componente de tipo de cambio. La inversión neta en un negocio en el extranjero está compuesta, además de por la participación en el patrimonio neto, por
cualquier partida monetaria a cobrar o pagar cuya liquidación no está contemplada ni es probable que se produzca en un futuro previsible, excluidas las partidas de carácter comercial. Los instrumentos de cobertura se valorarán y registrarán de acuerdo con su naturaleza en la medida en que no sean, o dejan de
ser, coberturas eficaces.

10ª Existencias

1. Valoración inicial.

Los bienes y servicios comprendidos en las existencias se valorarán por su coste, ya sea el precio de adquisición o el coste de producción. Los impuestos indirectos que gravan las existencias sólo se
incluirán en el precio de adquisición o coste de producción cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda Pública. En las existencias que necesiten un período de tiempo superior a un año para estar en condiciones de ser vendidas se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción los gastos financieros, en los términos previstos en la norma sobre el inmovilizado material. Los anticipos a proveedores a cuenta de suministros futuros de existencias se valorarán por su coste. Los débitos por operaciones comerciales se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos
financieros.

1.1. Precio de Adquisición.

El precio de adquisición incluye el importe facturado por el vendedor después de deducir cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares, así como los intereses incorporados al nominal de los débitos, y se añadirán todos los gastos adicionales que se produzcan hasta que los bienes se hallen ubicados para su venta, tales como transportes, aranceles de aduanas, seguros y otros directamente atribuibles a la adquisición de las existencias. No obstante, lo anterior, podrán incluirse los intereses
incorporados a los débitos con vencimiento no superior a un año que no tengan un tipo de interés contractual cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.

1.2. Coste de Producción.

El coste de producción se determinará añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles los costes directamente imputables al producto. También deberá añadirse la parte que
razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los productos de que se trate, en la medida en que tales costes correspondan al período de fabricación, elaboración o construcción en los que se haya incurrido al ubicarlos para su venta y se basen en el nivel de utilización de la capacidad normal de trabajo de los medios de producción.

1.3. Métodos de Asignación de Valor.

Cuando se trate de asignar valor a bienes concretos que forman parte de un inventario de bienes intercambiables entre sí, se adoptará con carácter general el método del precio medio o coste medio ponderado. El método FIFO es aceptable y puede adoptarse si la empresa lo considerase más conveniente para su gestión. Se utilizará un único método de asignación de valor para todas las existencias que tengan una naturaleza y uso similares. Cuando se trate de bienes no intercambiables entre sí o bienes producidos y segregados para un proyecto específico, el valor se asignará identificando el precio o los costes específicamente imputables a cada bien individualmente considerado.

1.4. Coste de las Existencias en la Prestación de Servicios.

Los criterios indicados en los apartados precedentes resultarán aplicables para determinar el coste de las existencias de los servicios. En concreto, las existencias incluirán el coste de producción de los servicios en tanto aún no se haya reconocidos el ingreso por prestación de servicios correspondiente conforme a lo establecido en la norma relativa a ingresos por ventas y prestación de servicios.

2. Valoración posterior.

Cuando el valor neto realizable de las existencias sea inferior a su precio de adquisición o a su coste de producción, se efectuarán las oportunas correcciones valorativas, reconociéndolas como un gasto en la
cuenta de pérdidas y ganancias. En el caso de las materias primas y otras materias consumibles en el proceso de producción, no se realizará corrección valorativa siempre que se espere que los productos terminados a los que se incorporen sean vendidos por encima del coste. Cuando proceda realizar
corrección valorativa, el precio de reposición de las materias primas y otras materias consumibles puede ser la mejor medida disponible de su valor neto realizable. Adicionalmente, los bienes o servicios que hubiesen sido objeto de un contrato de venta o de prestación de servicios en firme cuyo cumplimiento deba tener lugar posteriormente, no serán objeto de la corrección valorativa, a condición de que el precio de venta estipulado en dicho contrato cubra, como mínimo, el coste de tales bienes o servicios, más todos los costes pendientes de realizar que sean necesarios para la ejecución del contrato. Si las circunstancias que causaron la corrección del valor de las existencias hubiesen dejado de existir, el importe de la corrección será objeto de reversión, reconociéndolo como un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias.

11ª Moneda Extranjera.

1. Transacciones en moneda extranjera.

Una Transacción en moneda extranjera es aquella cuyo importe se denomina o exige su liquidación en una moneda distinta de la funcional. La moneda funcional es la moneda del entorno económico principal en la que opera la empresa. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la moneda funcional de las empresas domiciliadas en España es el Euro. A los efectos de esta norma, los elementos patrimoniales se diferenciarán, según su consideración en:

a) Partidas monetarias: son el efectivo, así como los activos y pasivos que se vayan a recibir o pagar con una cantidad determinada o determinable de unidades monetarias. Se incluyen, entre otros, los préstamos y
partidas a cobrar, los débitos y partidas a pagar y las inversiones en valores representativos de deudas que cumplan los requisitos anteriores.

b) Partidas no monetarias: son los activos y pasivos que no se consideren partidas monetarias, es decir, que se vayan a recibir o pagar con una cantidad no determinada ni determinable de unidades monetarias. Se incluyen, entre otros, los inmovilizados materiales, inversiones inmobiliarias, el fondo de comercio y otros inmovilizados intangibles, las existencias, las inversiones en el patrimonio de otras empresas que cumplan los requisitos anteriores, los anticipos a cuenta de compras o ventas, así como los pasivos a liquidar mediante la entrega de un activo no monetario.

1.1. Valoración Inicial

Toda transacción en moneda extranjera se convertirá a moneda funcional, mediante la aplicación al importe en moneda extranjera, del tipo de cambio de contado, es decir, el tipo de cambio utilizado en las transacciones con entrega inmediata, entre ambas monedas, en la fecha de la transacción, entendida como aquella en la que se cumplan los requisitos para su reconocimiento. Se podrá utilizar un tipo de cambio medio del período (como máximo mensual) para todas las transacciones que tengan lugar durante ese
intervalo, en cada una de las clases de moneda extranjera en que éstas se hayan realizado, salvo que dicho tipo haya sufrido variaciones significativas durante el intervalo de tiempo considerado.

1.2. Valoración Posterior.

1.2.1. Partidas monetarias.

Al cierre del ejercicio se valorarán aplicando el tipo de cambio de cierre, entendido como el tipo de cambio medio de contado, existente en esa fecha. Las diferencias de cambio, tanto positivas como negativas, que se
originen en este proceso, así como las que se produzcan al liquidar dichos elementos patrimoniales, se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en el que surjan. En el caso particular de los activos financieros de carácter monetario clasificados como disponibles para la venta, la determinación
de las diferencias de cambio producidas por la variación del tipo de cambio entre la fecha de la transacción y la fecha de cierre del ejercicio se realizará como si dichos activos se valorasen al coste amortizado en la moneda extranjera, de forma que las diferencias de cambio serán las resultantes de las variaciones en dicho coste amortizado como consecuencia de las variaciones en los tipos de cambio, independientemente de su valor razonable. Las diferencias de cambio así calculadas se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en el que surjan, mientras que los otros cambios en el importe en libros de estos
activos financieros se reconocerán directamente en el patrimonio neto de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2.6.2. de la norma relativa a instrumentos financieros.

1.2.2. Partidas no monetarias

1.2.2.1. Partidas no monetarias valoradas a coste histórico.

Se valorarán aplicando el tipo de cambio de la fecha de la transacción. Cuando un activo denominado en moneda extranjera se amortice, las dotaciones a la amortización se calcularán sobre el importe en moneda funcional aplicando el tipo de cambio de la fecha en que fue registrado inicialmente. La valoración así obtenida no podrá exceder, en cada cierre posterior, del importe recuperable en ese momento, aplicando a este valor, si fuera necesario, el tipo de cambio de cierre; es decir, de la fecha a la que se refieren las cuentas
anuales. Cuando, de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros, se deba determinar el patrimonio neto de una empresa participada corregido, en su caso, por las plusvalías tácitas existentes en la fecha de valoración, se aplicará el tipo de cambio de cierre al patrimonio neto y a las
plusvalías tácitas existentes a esa fecha. No obstante, si se tratase de empresas extranjeras que se encuentren afectadas por altas tasas de inflación, los citados valores a considerar deberán resultar de estados financieros ajustados con carácter previo a su conversión. Los ajustes se realizarán de acuerdo con los criterios incluidos sobre “Ajustes por altas tasas de inflación” en las Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, que desarrollan el Código de Comercio. Se considera que existen altas tasas de inflación cuando se den determinadas características en el entorno económico de un país, entre las que se incluyen, de forma no exhaustiva, las siguientes:

a) La tasa acumulativa de inflación en tres años se aproxime o sobrepase el 100 por 100.

b) La población en general prefiera conservar su riqueza en activos no monetarios o en otra moneda extranjera estable.

c) Las cantidades monetarias se suelan referenciar en términos de otra moneda extranjera estable, pudiendo incluso los precios establecerse en otra moneda.

d) Las ventas y compras a crédito tengan lugar a precios que compensen la pérdida de poder adquisitivo esperada durante el aplazamiento, incluso cuando el período es corto.

 e) Los tipos de interés, salarios y precios se liguen a la evolución de un índice de precios.

1.2.2.2. Partidas no monetarias valoradas a valor razonable.

Se valorarán aplicando el tipo de cambio de la fecha de determinación del valor razonable. Cuando se reconozcan directamente en el patrimonio neto las pérdidas o ganancias derivadas de cambios en la valoración de una partida no monetaria, tal como las inversiones en instrumentos de patrimonio clasificados como activos financieros disponibles para la venta, cualquier diferencia de cambio incluida en esas pérdidas o ganancias también se reconocerá directamente en el patrimonio neto. Por el contrario, cuando las
pérdidas o ganancias derivadas de cambios en la valoración de una partida no monetaria se reconozcan en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio, tal como las inversiones en instrumentos de patrimonio clasificadas como activos financieros mantenidos para negociar o en otros activos financieros a valor
razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias, cualquier diferencia de cambio incluida en esas pérdidas o ganancias también se reconocerá en el resultado del ejercicio.

2. Conversión de las cuentas anuales a la moneda de presentación.

La moneda de presentación es la moneda en que se formulan las cuentas anuales, es decir, el euro. Excepcionalmente, cuando la moneda o monedas funcionales de una empresa española sean distintas del euro, la conversión de sus cuentas anuales a la moneda de presentación se realizará aplicando los
criterios establecidos sobre “Conversión de estados financieros en moneda funcional distinta de la moneda de presentación” en las Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, que desarrollan el Código de Comercio. Las diferencias de conversión se registrarán directamente en el patrimonio neto. Cuando una empresa española sea partícipe en activos o explotaciones en el extranjero controlados conjuntamente según se definen en la norma relativa a negocios conjuntos y la moneda funcional de esos negocios no sea el euro, se seguirán los procedimientos de conversión a moneda de presentación indicados anteriormente. Para los negocios conjuntos que se integren en las cuentas anuales del partícipe, las transacciones en moneda extranjera realizadas por dichos negocios se convertirán a moneda funcional
aplicando las reglas contenidas en el apartado primero de esta misma norma. Estos mismos criterios serán aplicables a las sucursales de la empresa en el extranjero.

12ª Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), Impuesto General Indirecto Canario (IGIC) y otros Impuestos indirectos.

El IVA soportado no deducible formará parte del precio de adquisición de los activos corrientes y no corrientes, así como de los servicios que sean objeto de las operaciones gravadas por el impuesto. En el caso de autoconsumo interno, esto es, producción propia con destino al inmovilizado de la empresa, el IVA no deducible se adicionará al coste de los respectivos activos no corrientes. No alterarán las valoraciones iniciales las rectificaciones en el importe del IVA soportado no deducible, consecuencia de la regularización derivada de la prorrata definitiva, incluida la regularización por bienes de inversión. El IVA repercutido no formará parte del ingreso derivado de las operaciones gravadas por dicho impuesto o del importe neto
obtenido en la enajenación o disposición por otra vía en el caso de baja en cuentas de activos no corrientes. Las reglas sobre el IVA soportado no deducible serán aplicables, en su caso, al IGIC y a cualquier otro impuesto indirecto soportado en la adquisición de activos o servicios que no sea recuperable directamente en la Hacienda Pública. Las reglas sobre el IVA repercutido serán aplicables, en su caso al IGIC y a cualquier otro impuesto indirecto que grave las operaciones realizadas por la empresa y que sea recibido por cuenta de la Hacienda Pública. Sin embargo, se contabilizarán como gastos, y por tanto, no reducirán la cifra de negocios, aquellos tributos que para determinar la cuota a ingresar tome como referencia la cifra de negocios u otra magnitud relacionada, pero cuyo hecho imponible no sea la operación por la que se transmiten los activos o se prestan los servicios.

13ª Impuestos Sobres Beneficios.

Los impuestos sobre beneficios a los que se refiere esta norma son aquellos impuestos directos, ya sean nacionales o extranjeros, que se liquidan a partir de un resultado empresarial calculado de acuerdo con las
normas fiscales que sean de aplicación. Cuando dicho cálculo no se realice en función de las transacciones económicas reales, sino mediante la utilización de signos, índices y módulos objetivos, no se aplicará la parte de esta norma que corresponda al impuesto diferido, sin perjuicio de que cuando estos procedimientos se apliquen sólo parcialmente en el cálculo del impuesto o en la determinación de las rentas puedan surgir activos o pasivos por impuesto diferido.

1. Activos y pasivos por impuesto corriente.

El impuesto corriente es la cantidad que satisface la empresa como consecuencia de las liquidaciones fiscales del impuesto o impuestos sobre el beneficio relativas a un ejercicio. Las deducciones y otras ventajas fiscales en la cuota del impuesto, excluidas las retenciones y pagos a cuenta, así como
las pérdidas fiscales compensables de ejercicios anteriores y aplicadas efectivamente en éste, darán lugar a un menor importe del impuesto corriente. No obstante, aquellas deducciones y otras ventajas fiscales, en la cuota del impuesto que tengan una naturaleza económica asimilable a las subvenciones se podrá registrar de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 4 de esta norma y en la norma relativa a subvenciones, donaciones y legados recibidos. El impuesto corriente correspondiente al ejercicio presente y a los anteriores se reconocerá como un pasivo en la medida en que esté pendiente de pago. En caso contrario, si
la cantidad ya pagada, correspondiente al ejercicio presente y a los anteriores excediese del impuesto corriente por esos ejercicios, el exceso se reconocerá como un activo. En aquellas jurisdicciones que permitan la devolución de cuotas satisfechas en ejercicios anteriores a causa de una pérdida fiscal en el
ejercicio presente, el impuesto corriente será la cuota de ejercicios anteriores que recupera la empresa como consecuencia de las liquidaciones fiscales del impuesto o impuestos sobre el beneficio relativas al ejercicio. En estos, casos, el importe a cobrar por la devolución de cuotas satisfechas en ejercicios anteriores se reconocerá como un activo por impuesto corriente.

2. Activos y pasivos por impuesto diferido.

2.1. Diferencias Temporarias.

Las diferencias temporarias son aquellas derivadas de la diferente valoración, contable y fiscal, atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio propio de la empresa, en la medida en
que tengan incidencia en la carga fiscal futura. La valoración fiscal de un activo, pasivo o instrumento de patrimonio propio, denominada base fiscal, es el importe atribuido a dicho elemento de acuerdo con la legislación fiscal aplicable. Puede existir algún elemento que tenga base fiscal aunque carezca de valor contable y, por tanto, no figure reconocido en el balance. Las diferencias temporarias se producen:

a) Normalmente, por la existencia de diferencias temporales entre la base imponible y el resultado contable antes de impuestos, cuyo origen se encuentra en los diferentes criterios temporales de imputación empleados para determinar ambas magnitudes y que, por tanto, revierten en períodos subsiguientes.

b) En otros casos, tales como:

– Los ingresos y gastos registrados directamente en el patrimonio neto que no se computan en la base imponible, incluidas las variaciones de valor de los activos y pasivos, siempre que dichas variaciones
difieran de las atribuidas a efectos fiscales.

– En una combinación de negocios, cuando los elementos patrimoniales se registran por valor contable que difiere del valor atribuido a efectos fiscales.

– En el reconocimiento inicial de un elemento que no proceda de una combinación de negocios si su valor contable difiere del atribuido a efectos fiscales.

Las diferencias temporarias se clasifican en:

a) Diferencias temporarias imponibles, que son aquellas que darán lugar a mayores cantidades a pagar o menores cantidades a devolver por impuestos en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.

b) Diferencias temporarias deducibles, que son aquellos que darán lugar a menores cantidades a pagar o mayores cantidades a devolver por impuestos en ejercicios futuros, normalmente a medida que se recuperen los activos o se liquiden los pasivos de los que se derivan.

2.2. Pasivos por Impuesto Diferido.

En general, se reconocerá un pasivo por impuesto diferido por todas las diferencias temporarias imponibles, a menos que éstas hubiesen surgido de:

a) El reconocimiento inicial de un fondo de comercio. Sin embargo, los pasivos por impuestos diferido relacionados con un fondo de comercio se registrarán siempre que no hayan surgido de su reconocimiento
inicial.

b) El reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transacción que no es una combinación de negocio y además no afectó ni al resultado contable ni a la base imponible del impuesto.

c) Inversiones en empresas dependientes, asociadas y negocios conjuntos si la inversora puede controlar el momento de la reversión de la diferencia y, además, es probable que tal diferencia no revierta en un futuro
previsible.

2.3. Activos por Impuesto Diferido.

De acuerdo con el principio de prudencia, sólo se reconocerán activos por impuesto diferido en la medida en que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras que permitan la aplicación de
estos activos. Siempre que se cumpla la condición anterior, se reconocerá un activo por impuesto diferido en los supuestos siguientes:

a) Por las diferencias temporarias deducibles.

b) Por el derecho a compensar en ejercicios posteriores las pérdidas fiscales.

c) Por las deducciones y otras ventajas fiscales no utilizadas que queden pendientes de aplicar fiscalmente.

Sin perjuicio de lo anterior, se tendrán en cuenta las siguientes excepciones:

a) Cuando la diferencia temporaria deducible, haya surgido por el reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transacción que no sea una combinación de negocios y, además, no afectó ni al resultado contable ni a la base imponible del impuesto, no se reconocerá un activo por impuesto diferido.

b) Cuando la diferencia temporaria deducible haya surgido por inversiones en empresas dependientes, asociadas o negocios conjuntos, sólo se reconocerá un activo por impuesto diferido si se espera que dicha diferencia revierta en un futuro previsible y sea probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuantía suficiente.

En la fecha de cierre del cada ejercicio, la empresa reconsiderará los activos por impuesto diferido reconocidos y aquellos que no haya reconocido anteriormente. En ese momento, la empresa dará de baja un activo reconocido anteriormente si ya no resulta probable su recuperación, o registrará cualquier activo de esta naturaleza no reconocido anteriormente, siempre que resulte probable que la empresa disponga de ganancias fiscales futuras en cuantía suficiente que permitan su aplicación.

3. Valoración de los Activos y Pasivos por impuesto
corriente y diferido.

Los activos y pasivos por impuesto corriente se valorarán por las cantidades que se espera pagar o recuperar de las autoridades fiscales, de acuerdo con la normativa vigente o aprobada y pendiente de publicación en la
fecha de cierre del ejercicio. Los activos y pasivos por impuesto diferido se valorarán según los tipos de gravamen esperados en el momento de su reversión, según la normativa que esté vigente o aprobada y pendiente de publicación en la fecha de cierre del ejercicio, y de acuerdo con la forma en que racionalmente se prevea recuperar o pagar el activo o el pasivo. En su caso, la modificación de la legislación tributaria- en especial la modificación de los tipos de gravamen- y la evolución de la situación económica de la empresa dará lugar a la correspondiente variación en el importe de los pasivos y activos por impuesto diferido. Los activos y pasivos por impuesto diferido no deben ser descontados.

4. Gasto (ingreso) por impuesto sobre beneficios.

El gasto (ingreso) por impuesto sobre beneficios del ejercicio comprenderá la parte relativa al gasto (ingreso) por el impuesto corriente y la parte correspondiente al gastos (ingreso) por el impuesto diferido. El gasto o el ingreso por impuesto corriente se corresponderá con la cancelación de las retenciones y pagos a cuenta, así como con el reconocimiento de los pasivos y activos por impuesto corriente. El gasto o el ingreso por
impuesto diferido se corresponderá con el reconocimiento y la cancelación de los pasivos y activos por impuesto diferido, así como, en su caso, por el reconocimiento e imputación a la cuenta de pérdidas y ganancias del ingreso directamente imputado al patrimonio neto que pueda resultar de la contabilización de aquellas deducciones y otras ventajas fiscales que tengan la naturaleza económica de subvención. Tanto el gasto o el ingreso por impuesto corriente como diferido se inscribirán en la cuenta de pérdidas y ganancias. No obstante, en los siguientes casos los activos y pasivos por impuesto corriente y diferido tendrán como contrapartida las que a continuación se indican:

a) Si se relacionasen con una transacción o suceso que se hubiese reconocido directamente en una partida del patrimonio neto, se reconocerán con cargo o abono a dicha partida.

b) Si hubiesen surgido a causa de una combinación de negocios, se reconocerán, con cargo o abono al fondo de comercio o como ajuste al exceso que suponga la participación de la empresa adquirente en el valor
razonable neto de los activos y pasivos identificables de la empresa adquirida, sobre el coste de la combinación.

Cuando la modificación de la legislación tributaria o la evolución de la situación económica de la empresa hayan dado lugar a variaciones en el importe de los pasivos y activos por impuesto diferido, dichos ajustes
constituirán un ingreso o gasto, según corresponda, por impuesto diferido en la cuenta de pérdidas y ganancias, excepto en la  medida en que se relacionen con partidas que por aplicación de las normas de este Plan General de Contabilidad debieron ser previamente cargadas o  abonadas directamente a patrimonio neto, en cuyo caso se imputarán directamente en éste. En el caso de combinaciones de negocios, cuando en la contabilización inicial de la combinación no se reconocieron separadamente activos por impuesto diferido de la empresa adquirida, por no cumplir los criterios de reconocimiento, y posteriormente proceda reconocer dichos activos, además de los ajustes indicados en el párrafo anterior.se deberá reducir, en su caso, el importe en libros del fondo de comercio hasta el importe que hubiera sido contabilizado de haberse
reconocido en la fecha de adquisición el mencionado activo por impuesto diferido. La reducción del importe en libros del fondo de comercio lucirá como un gastos en la cuenta de pérdidas y ganancias.

En el caso particular de una empresa en la que todas las diferencias temporarias al inicio y cierre del ejercicio hayan sido originadas por diferencias temporales entre la base imponible y el resultado contable antes de impuestos, el gasto (ingreso) por impuesto diferido se podrá valorar directamente mediante la suma algebraica de las cantidades siguientes, cada una con el signo que corresponda:

a) Los importes que resulten de aplicar el tipo de gravamen apropiado al importe de cada una de las diferencias indicadas, reconocidas o aplicadas en el ejercicio, y a las bases imponibles negativas a compensar en ejercicios posteriores, reconocidas o aplicadas en el ejercicio.

b) Los importes de las deducciones y otras ventajas fiscales pendientes de aplicar en ejercicios posteriores, reconocidas o aplicadas en el ejercicio, así como, en su caso, por el reconocimiento e imputación a la cuenta
de pérdidas y ganancias del ingreso directamente imputado al patrimonio neto que pudiera resultar de la contabilización de aquellas deducciones y otras ventajas fiscales en la cuota del impuesto que tengan una naturaleza económica asimilable a las subvenciones.

c) Los importes derivados de cualquier ajuste valorativo de los pasivos o activos por impuesto diferido, normalmente por cambios en los tipos de gravamen o de las circunstancias que afectan a la eliminación o
reconocimiento posteriores de tales pasivos o activos.

También en este caso particular, el gasto (ingreso) total por el impuesto sobre beneficios comprenderá la parte relativa al impuesto corriente y a la parte correspondiente al impuesto diferido calculado de acuerdo con lo expresado en este caso.

5. Empresarios individuales.

En el caso de empresarios individuales, no deberá lucir ningún importe en la rúbrica correspondiente al impuesto sobre beneficios. A estos efectos, al final del ejercicio, las retenciones soportadas y los pagos
fraccionados del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas deberán ser objeto del correspondiente traspaso a la cuenta del titular de la empresa.

14ª Ingresos por Ventas y Prestación de Servicios.

1. Aspectos comunes.

Los ingresos procedentes de la venta de bienes y de la prestación de servicios se valorarán por el valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, derivada de los mismos que, salvo evidencia en
contrario, será el precio acordado para dichos bienes o servicios, deducido: el importe de cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares que la empresa pueda conceder, así como los intereses incorporados al nominal de los créditos. No obstante, podrán incluirse los intereses incorporados a los créditos comerciales con vencimiento no superior a un año que no tengan un tipo de interés contractual cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo. Los impuestos que gravan las operaciones de venta de bienes y prestación de servicios que la empresa debe repercutir a terceros como el impuesto sobre el valor añadido y los impuestos especiales, así como las cantidades recibidas por cuenta de terceros, no formarán parte de los ingresos. Los créditos por operaciones comerciales se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros. No se reconocerá ningún ingreso por la permuta de bienes o servicios por operaciones de tráfico de similar naturaleza y valor. Con el fin de contabilizar los ingresos atendiendo al fondo económico de las operaciones, puede ocurrir que los componentes identificables de una misma transacción deban reconocerse aplicando
criterios diversos, como una venta de bienes y los servicios anexos; a la inversa, transacciones diferentes pero ligadas entre sí se tratarán contablemente de forma conjunta. Cuando existan dudas relativas al cobro de un importe previamente reconocido como ingresos por venta o prestación de servicios, la cantidad cuyo cobro se estime como improbable se registrará como un gasto por corrección de valor por deterioro y no como un menor ingreso.

2. Ingresos por ventas.

Sólo se contabilizarán los ingresos procedentes de la venta de bienes cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:

a) La empresa ha transferido al comprador los riesgos y beneficios significativos inherentes a la propiedad de los bienes, con independencia de su transmisión jurídica. Se presumirá que no se ha producido la
citada transferencia cuando el comprador posea el derecho de vender los bienes a la empresa, y ésta la obligación de recomprarlos por el precio de venta inicial más la rentabilidad normal que obtendría un prestamista.

b) La empresa no mantiene la gestión corriente de los bienes vendidos en un grado asociado normalmente con su propiedad, ni retiene el control efectivo de los mismos.

c) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad.

d) Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos económicos derivados de la transacción.

e) Los costes incurridos o a incurrir en la transacción pueden ser valorados con fiabilidad.

3. Ingresos por prestación de servicios.

Los ingresos por prestación de servicios se reconocerán cuando el resultado de la transacción pueda ser estimado con fiabilidad, considerando para ello el porcentaje de realización del servicio en la fecha de
cierre del ejercicio. En consecuencia, sólo se contabilizarán los ingresos procedentes de prestación de servicios cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:

a) El importe de los ingresos puede valorarse con fiabilidad.

b) Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos económicos derivados de la transacción.

c) El grado de realización de la transacción, en la fecha de cierre del ejercicio, puede ser valorado con fiabilidad.

d) Los costes ya incurridos en la prestación, así como los que quedan por incurrir hasta completarla, pueden ser valorados con fiabilidad.

La empresa revisará y, si es necesario, modificará las estimaciones del ingreso por recibir, a medida que el servicio se va prestando. La necesidad de tales revisiones no indica, necesariamente, que el desenlace o
resultado de la operación de prestación de servicios no pueda ser estimado con fiabilidad. Cuando el resultado de una transacción que implique la prestación de servicios no pueda ser estimado de forma fiable, se reconocerán ingresos, sólo en la cuantía en que los gastos reconocidos se consideren recuperables.

15ª Provisiones y Contingencias.

1. Reconocimiento.

La empresa reconocerá como provisiones los pasivos que, cumpliendo la definición y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el Marco Conceptual de la Contabilidad, resulten indeterminados respecto a su importe o a la fecha en que se cancelarán. Las provisiones pueden
venir determinadas por una disposición legal, contractual o por una obligación implícita o táctica. En este último caso, su nacimiento se sitúa en la expectativa válida creada por la empresa frente a terceros de asunción de una obligación por parte de aquélla. En la memoria de las cuentas anuales se deberá informar sobre las contingencias que tenga la empresa relacionadas con obligaciones distintas a las mencionadas en el párrafo anterior.

2. Valoración.

De acuerdo con la información disponible en cada momento, las provisiones se valorarán en la fecha de cierre del ejercicio por el valor actual de la mejor estimación posible del importe necesario para cancelar o transferir a un tercero la obligación, registrándose los ajustes que surjan por la actualización de la provisión como un gasto financiero conforme se vayan devengando. Cuando se trate de provisiones con vencimiento inferior o igual a un año, y el efecto financiero no sea significativo, no será necesario llevar a cabo ningún tipo de descuento. La compensación a recibir de un tercero en el momento de liquidar la obligación, no supondrá una minoración del importe de la deuda, sin perjuicio del reconocimiento en el activo de la empresa del correspondiente derecho de cobro, siempre que no existan dudas de que dicho reembolso será percibido. El importe por el que se registrará el citado activo no podrá exceder del importe de la obligación registrada contablemente. Sólo cuando exista un vínculo legal o contractual, por el que se haya exteriorizado parte del riesgo, y en virtud del cual la empresa no esté obligada a responder, se tendrá en cuenta para estimar el importe por el que, en su caso, figurará la provisión.

16ª Pasivos por Retribuciones a Largo Plazo al Personal.

Tendrán la consideración de retribuciones a largo plazo al personal las prestaciones post-empleo, tales como pensiones y otras prestaciones por jubilación o retiro, así como cualquier otra presentación a largo plazo que suponga una compensación económica a satisfacer con carácter diferido, respecto al momento en el que se presta el servicio. No serán objeto de esta norma las retribuciones basadas en instrumentos de patrimonio a que se refiere la siguiente norma.

1. Retribuciones a largo plazo de aportación definida.

Las retribuciones a largo plazo al personal tendrán el carácter de aportación definida cuando consistan en contribuciones de carácter predeterminado a una entidad separada- como puede ser una entidad aseguradora o un plan de pensiones-, siempre que la empresa no tenga la obligación legal, contractual o implícita de realizar contribuciones adicionales si la entidad separada no pudiera atender los compromisos asumidos. Las contribuciones a realizar por retribuciones de aportación definida darán lugar a un pasivo por
retribuciones a largo plazo al personal cuando, al cierre del ejercicio, figuren contribuciones devengadas no satisfechas.

2. Retribuciones a largo plazo de prestación definida.

Las retribuciones a largo plazo al personal que no tengan el carácter de aportación definida se considerarán de prestación definida. En este caso, el importe a reconocer como provisión por retribuciones al personal a
largo plazo será la diferencia entre el valor actual de las retribuciones comprometidas y el valor razonable de los eventuales activos efectos a los compromisos con los que se liquidarán las obligaciones. Asimismo, en su caso, se minorará en el importe procedente de costes por términos indicados en esta norma. Todas las variaciones en los importes anteriores que se produzcan en el ejercicio se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo aquellas que, conforme se señala en los párrafos siguientes, se deban imputar
directamente en el patrimonio neto. Si de la aplicación del párrafo anterior surgiese un activo, su valoración no podrá superar el valor actual de las prestaciones económicas que pueden retornar a la empresa en forma de reembolsos directos o en forma de menores contribuciones futuras, más, en su caso, la parte pendiente de imputar a resultados de costes por servicios pasados. Cualquier ajuste que proceda realizar por este límite en la valoración del activo, vinculado a retribuciones post-empleo, se imputará directamente a patrimonio neto, reconociéndose como reservas. Para estimar el importe del valor actual de las retribuciones comprometidas de prestación definida se utilizarán métodos actuariales de cálculos e hipótesis financieras y actuariales insesgadas y compatibles entre sí. Se entenderán por activos afectos, incluidas las pólizas
de seguro, aquellos que no sean propiedad de la empresa sino de un tercero separado legalmente y que sólo estén disponibles para la liquidación de las retribuciones a los empleados. Tales activos no pueden retornar a la empresa, salvo cuando los activos remanentes para cumplir con todas las obligaciones sean suficientes. Cuando se trate de pólizas de seguros, la entidad aseguradora no debe ser una parte vinculada de la empresa, según se define en la norma 15ª de elaboración de cuentas anuales. Cuando los activos los posea un fondo de prestaciones a largo plazo para los empleados, no pueden ser instrumento financiero intransferibles emitidos por la empresa. La variación en el cálculo del valor actual de las retribuciones post-empleo comprometidas o, en su caso, del activo efecto, en la fecha de cierre del ejercicio, debida a pérdidas y ganancias actuariales se imputará en el ejercicio en el que surja directamente en el patrimonio neto, reconociéndose como reservas. A estos efectos, las pérdidas y ganancias actuariales son exclusivamente las variaciones que se producen como consecuencia de cambios en las hipótesis actuariales o de diferencias entre los cálculos previos realizados con base en las hipótesis actuariales utilizadas y los sucesos efectivamente ocurridos. Si la empresa puede exigir a una entidad aseguradora el pago de una parte de la totalidad del desembolso exigido para cancelar una obligación por prestación definida, resultando prácticamente cierto que dicha entidad aseguradora vaya a reembolsar alguno o todos de los desembolsos exigidos para cancelar dicha obligación, pero la póliza de seguro no cumple las condiciones para ser un activo afecto, la empresa reconocerá su derecho al reembolso en el activo, que, en los demás aspectos, se tratará como un activo efecto. En particular, este derecho se valorará por su valor razonable. Los costes por servicios pasados surgidos por el establecimiento de un plan de retribuciones a largo plazo de prestación
definida post-empleo o por una mejora en las condiciones del mismo serán reconocidas como gasto y se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias de la siguiente forma:

a) Si se trata de derechos irrevocables, el gasto se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias de forma inmediata.

b) Si se trata de derechos revocables, el gasto se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias de forma lineal en el período medio que resta hasta que los derechos por servicios pasados sean irrevocables. No obstante, si, de acuerdo con lo dispuesto en esta norma, surgiera un activo, los derechos revocables se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias de forma inmediata, salvo que se produzca una reducción en el valor actual de las prestaciones económicas, que pueden retornar a la empresa en forma de reembolsos directos o en forma de menores contribuciones futuras, en cuyo caso se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias de forma inmediata el exceso sobre tal reducción.

Los costes por servicios pasados surgidos en cualquier otro tipo de retribución a largo plazo al personal se reconocerán inmediatamente como gasto, en la cuenta de pérdidas y ganancias por su valor actual.

17ª Transacciones con Pagos Basados en Instrumentos de Patrimonio.

Tendrán la consideración de transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio aquellas que, a cambio de recibir bienes o servicios, incluidos los servicios prestados por los empleados, sean liquidadas
por la empresa con instrumentos de patrimonio propio o con un importe que esté basado en el valor de instrumentos de patrimonio propio, tales como opciones sobre acciones o derechos sobre la revalorización de las acciones.

1. Reconocimiento.

La empresa reconocerá, por un lado, los bienes o servicios recibidos como un activo o como un gasto atendiendo a su naturaleza, en el momento de su obtención y, por otro, el correspondiente incremento en el
patrimonio neto si la transacción se liquidase con instrumentos de patrimonio, o el correspondiente pasivo si la transacción se liquidase con un importe que esté basado en el valor de instrumentos de patrimonio. Si la empresa tuviese la opción de hacer el pago con instrumentos de patrimonio o en efectivo, deberá
reconocer un pasivo en la medida en que la empresa hubiera incurrido en una obligación presente de liquidar en efectivo o con otros activos; en caso contrario, reconocerá una partida de patrimonio neto. Si la opción corresponde al prestador o proveedor de bienes o servicios, la empresa  registrará un instrumento financiero compuesto, que incluirá un componente de pasivo, por el derecho de la otra parte a exigir el pago en efectivo, y un componente de patrimonio neto, por el derecho a recibir la remuneración con instrumentos de
patrimonio propio. En las transacciones en las que sea necesario completar un determinado período de servicios, el reconocimiento se efectuará a medida que tales servicios sean prestados a lo largo del citado período.

2. Valoración.

En las transacciones con los empleados que se liquiden con instrumentos de patrimonio, tanto los servicios prestados como el incremento en el patrimonio neto a reconocer se valorarán por el valor razonable de los
instrumentos de patrimonio cedidos, referido a la fecha del acuerdo de concesión. Aquellas transacciones liquidadas con instrumentos de patrimonio que tengan como contrapartida bienes o servicios distintos de los prestados por los empleados se valorarán, si se puede estimar con fiabilidad, por el valor razonable de los bienes o servicios en la fecha en que se reciben. Si el valor razonable de los bienes o servicios recibidos no se puede estimar con fiabilidad, los bienes o servicios recibidos y el incremento en el patrimonio neto se valorarán al valor razonable de los instrumentos de patrimonio cedidos, referido a la fecha en que la empresa obtenga los bienes o la otra parte preste los servicios. Una vez reconocidos los bienes y servicios recibidos, de acuerdo con lo establecido en los párrafos anteriores, así como el correspondiente incremento en el patrimonio neto, no se realizarán ajustes adicionales al patrimonio neto tras la fecha de irrevocabilidad. En las transacciones que se liquiden en efectivo, los bienes o servicios recibidos y el pasivo a reconocer se valorarán al valor razonable del pasivo, referido a la fecha en la que se cumplan los requisitos para su reconocimiento. Posteriormente y, hasta su liquidación, el pasivo correspondiente se valorará, por su valor razonable en la fecha de cierre de cada ejercicio, imputándose a la cuenta de pérdidas y ganancias cualquier cambio de valoración ocurrido durante el ejercicio.

18ª Subvenciones, Donaciones y Legados Recibidos.

1. Subvenciones, donaciones y legados otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios.

1.1. Reconocimiento.

Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado, de acuerdo con los criterios que se detallan en el apartado 1.3 de esta norma. Las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de reintegrables se
registrarán como pasivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrables. A estos efectos, se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención, donación o legado.

1.2. Valoración.

Las subvenciones, donaciones y legados de carácter monetario se valorarán por el valor razonable del importe concedido, y las de carácter no monetario o en especie se valorarán por el valor razonable del bien recibido, referenciados ambos valores al momento de su reconocimiento.

1.3. Criterios de Imputación a Resultados.

La imputación a resultados de las subvenciones, donaciones y legados que tengan el carácter de no reintegrables se efectuará atendiendo a su finalidad. En este sentido, el criterio de imputación a resultados de una subvención, donación o legado de carácter monetario deberá ser el mismo que el aplicado a otra subvención, donación o legado recibido en especie, cuando se refieran a la adquisición del mismo tipo de activo o a la cancelación del mismo tipo de pasivo. A efectos de su imputación en la cuenta de pérdidas y ganancias, habrá que distinguir entre los siguientes tipos de subvenciones, donaciones y legados:

a) Cuando se concedan para asegurar una rentabilidad mínima o compensar los déficit de explotación: se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se concedan, salvo si se destinan a financiar déficit de explotación de ejercicios futuros, en cuyo caso se imputarán en dichos ejercicios.

b) Cuando se concedan para financiar gastos específicos: se imputarán como ingresos en el mismo ejercicio en el que se devenguen los gastos que estén financiando.

c) Cuando se concedan para adquirir activos o cancelar  pasivos, se pueden distinguir los siguientes casos:

– Activos del inmovilizado intangible, material e inversiones inmobiliarias: se imputarán como ingresos del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en ese período para los citados elementos
o, en su caso, cuando se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

– Existencias que no se obtengan como consecuencia de un “rappel” comercial: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

– Activos financieros: se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

– Cancelación de deudas: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca dicha cancelación, salvo cuando se otorguen en relación con una financiación específica, en cuyo caso la imputación se
realizará en función del elemento financiero.

d) Los importes monetarios que se reciban sin asignación a una finalidad específica se imputarán como ingresos del ejercicio en que se reconozcan.

Se considerarán en todo caso de naturaleza irreversible las correcciones valorativas por deterioro de los elementos en la parte en que éstos hayan sido financiados gratuitamente.

2. Subvenciones, donaciones y legados otorgados por socios o propietarios.

Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables recibidos de socios o propietarios no constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios, independientemente del tipo de subvención, donación o legado de que se trate. La valoración de estas subvenciones, donaciones y legados es la establecida en el apartado 1.2. de esta norma. No obstante, en el caso de empresas pertenecientes al sector público que reciban subvenciones, donaciones o legados de la entidad pública dominante para
financiar la realización de actividades de interés público o general la contabilización de dichas ayudas públicas se efectuará de acuerdo con los criterios contenidos en el apartado anterior de esta norma.

19ª Combinaciones de Negocios

1. Ámbito y normas de aplicación.

La presente norma regula la forma en que las empresas deben contabilizar las combinaciones de negocios en las que participen, entendidas como aquellas operaciones en las que una empresa adquiere el control de uno o varios negocios. A efectos de esta norma, un negocio es un conjunto de elementos patrimoniales constitutivos de una unidad económica dirigida y gestionada con el propósito de proporcionar un rendimiento, menores costes y otros beneficios económicos a sus  propietarios o partícipes y control es el poder de dirigir las políticas financiara y de explotación de un negocio con la finalidad de obtener beneficios económicos de sus actividades. Las combinaciones de negocios, en función de la forma jurídica empleada, pueden originarse como consecuencia de:

a) La fusión o escisión de varias empresas.

b) La adquisición de todos los elementos patrimoniales de una empresa o de una parte que constituya uno o más negocios.

c) La adquisición de las acciones o participaciones en el capital de una empresa, incluyendo las recibidas en virtud de una aportación no dineraria en la constitución de una sociedad o posterior ampliación de capital.

d) Otras operaciones o sucesos cuyo resultado es que una empresa, que posee o no previamente participación en el capital de una sociedad, adquiere el control sobre una última sin realizar una inversión.

En las combinaciones de negocios a que se refieren las letras a) y b) anteriores deberá aplicarse el método de adquisición descrito en el apartado siguiente de esta norma. Por su parte, las operaciones de fusión,
escisión y aportación no dineraria de un negocio, entre empresas del grupo en los términos señalados en la norma relativa a operaciones entre empresas del grupo, se registrarán conforme a lo establecido en ella. En las combinaciones de negocios a que se refieren las letras c) y d) anteriores la empresa inversora, en su cuentas anuales individuales, valorará la inversión en el patrimonio de otras empresas del grupo conforme a lo previsto para dichas empresas en el apartado 2.5 de la norma relativa a instrumentos financieros. En las cuentas anuales consolidadas, estas combinaciones de negocios se contabilizarán de acuerdo con lo que dispongan las normas de consolidación aplicables. Las empresas que se extingan en la combinación de negocios deberán registrar el traspaso de los activos y pasivos cancelando las correspondientes partidas de
activo y pasivo, así como las partidas de patrimonio neto.

2. Método de adquisición.

El método de adquisición supone que la empresa adquirente contabilizará, en la fecha de adquisición, los activos adquiridos y los pasivos asumidos en una combinación de negocios, así como, en su caso, la diferencia entre el valor de dichos activos y pasivos y el coste de la combinación de negocios de acuerdo con lo indicado en los siguientes apartados. A partir de dicha fecha se registrarán los ingresos y gastos, así como los flujos de tesorería que correspondan. En consecuencia, la aplicación del método de adquisición requiere:

a) Identificar la empresa adquirente.

b) Determinar la fecha de adquisición.

c) Cuantificar el coste de las combinación de negocios.

d) Valorar los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos.

e) Determinar el importe del fondo de comercio o de la diferencia negativa.

La valoración de los activos y pasivos de la empresa adquirente no se verá afectada por la combinación ni se reconocerán activos o pasivos como consecuencia de la misma.

2.1. Empresa Adquirente.

Empresa adquirente es aquella que obtiene el control sobre el negocio o negocios adquiridos. A los efectos de la presente norma, se considerará también empresa adquirente a la parte de una empresa, constitutiva
de un negocio, que, como consecuencia de la combinación, se escinde de la empresa en la que se integraba y obtiene el control sobre otros y otros negocios. Cuando se constituya una nueva empresa, se identificará como empresa adquirente a una de las empresas o negocios que participen en la combinación y que existían con anterioridad a ésta. Para identificar la empresa adquirente se atenderá a la realidad económica y no sólo a la forma jurídica de la combinación de negocios. Como regla general, se considerará como empresa adquirente la que entregue una contraprestación a cambio del negocio o negocios adquiridos. No obstante, para determinar qué empresa es la que obtiene realmente el control, también se tomarán en consideración, entre otros, los siguientes criterios:

a) Si el valor razonable de una de las empresas o negocios es significativamente mayor que el del otro u otros que intervienen en la operación, en cuyo caso la empresa adquirente, normalmente, será la de mayor
valor razonable.

b) Si la combinación diera lugar a que la dirección de una de las empresas que se combinan tenga la facultad de designar el equipo de dirección del negocio combinado, en cuyo caso, normalmente, la empresa que
designe el equipo de gestión será la adquirente.

c) Si en la combinación de negocios participan más de dos empresas o negocios, se considerarán otros factores, tales como cuál es la empresa que inició la combinación o si el volumen de activos, ingresos o
resultados de una de las empresas o negocios que se combinan en significativamente mayor que el de los otros.

Por tanto, puede suceder que, como consecuencia de la aplicación de los criterios anteriores, el negocio adquirido sea el de la sociedad absorbente, de la beneficiaria o de la que realiza la ampliación de
capital.

2.2. Fecha de Adquisición.

La fecha de adquisición es aquella en la que la empresa adquirente adquiere el control del negocio o negocios adquiridos.

2.3. Coste de la Combinación de Negocios.

El coste de una combinación de negocios vendrá determinado por la suma de:

a) Los valores razonables, en la fecha de adquisición, de los activos entregados, de los pasivos incurridos o asumidos y de los instrumentos de patrimonio emitidos a cambio de los negocios adquiridos.

b) El valor razonable de cualquier contraprestación adicional que dependa de eventos futuros o del cumplimiento de ciertas condiciones, siempre que tal contra-prestación se considere probable y su valor razonable pueda ser estimado de forma fiable.

c) Cualquier coste directamente atribuible a la combinación, como los honorarios abonados a asesores legales u otros profesionales que intervengan en la operación.

En ningún caso formarán parte los gastos relacionados con la emisión de los instrumentos de patrimonio o de los pasivos financieros entregados a cambio de los elementos patrimoniales adquiridos, que se
contabilizarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros. El valor razonable de la contraprestación adicional que dependa de eventos futuros o del cumplimiento de ciertas condiciones será ajustado cuando, como consecuencia de circunstancias sobrevenidas, proceda modificar las estimaciones de los importes, se altere la probabilidad de ocurrencia de la contraprestación o cuando se pueda realizar una estimación fiable del valor razonable, no habiendo sido posible realizar ésta con anterioridad. Con carácter general, y salvo que exista una valoración más fiable, el valor razonable de los
instrumentos de patrimonio o de los pasivos financieros emitidos que se entreguen como contraprestación en una combinación de negocios será su precio cotizado, si dichos instrumentos están admitidos a cotización en un mercado activo.

2.4. Reconocimiento y valoración de los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos.

En la fecha de adquisición, los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos se registrarán, con carácter general, por su valor razonable siempre y cuando dicho valor razonable pueda ser medido con
suficiente fiabilidad. No obstante lo anterior, en la valoración y registro de los activos adquiridos y pasivos asumidos que a continuación se relacionan se seguirán las reglas indicadas:

1. Los activos no corrientes que se clasifiquen como mantenidos para la venta de acuerdo con lo establecido al respecto en la norma correspondiente a estos activos se reconocerán por su valor razonable menos los
costes de venta.

2. Los activos y pasivos por impuesto diferido se valorarán por la cantidad que se espere recuperar o pagar de la autoridad fiscal, según los tipos de gravamen que vayan a ser de aplicación en los ejercicios en los que
se esperen realizar los activos o pagar los pasivos, a partir de la normativa en vigor o que se haya aprobado y esté pendiente de publicación, en la fecha de adquisición. Los activos y pasivos por impuesto diferido no deben descontarse, de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a impuestos sobre beneficios.

3. Si en la fecha de adquisición, el negocio adquirido mantiene un contrato de arrendamiento operativo en condiciones favorables o desfavorables respecto a las condiciones de mercado, la empresa adquirente ha de
reconocer, respectivamente, un inmovilizado intangible o una provisión.

4. Los activos y pasivos asociados a planes de pensiones de prestación definida se contabilizarán, en la fecha de adquisición, por el valor actual de las retribuciones comprometidas menos el valor razonable de los
activos efectos a los compromisos con los que se liquidarán las obligaciones. El valor actual de las obligaciones incluirá en todo caso los costes de los servicios pasados que procedan de cambios en las prestaciones o de la introducción de un plan, antes de la fecha de adquisición.

5. En el caso de que el registro de un inmovilizado intangible identificado cuya valoración no pueda ser calculada por diferencia a un mercado activo, implicara la contabilización de un ingreso en la cuenta de
pérdidas y ganancias, de acuerdo con lo previsto en el apartado 2.5. de la presente norma. Dicho activo se valorará deduciendo el importe de su valor razonable la diferencia negativa inicialmente calculada. Si el importe de dicha diferencia negativa fuera superior al valor total de inmovilizado intangible, dicho activo no deberá ser registrado.

Los activos y pasivos reconocidos por la empresa adquirente serán los que se reciban y asuman como consecuencia de la operación en que consista la combinación y cumplan la definición de activos y pasivos establecida en el Marco Conceptual de la Contabilidad, con independencia de que algunos de estos activos y pasivos no hubiesen sido previamente reconocidos en las cuentas anuales de la empresa adquirida o a la que perteneciese el negocio adquirido por no cumplir los criterios de reconocimiento en dichas cuentas anuales. En el caso de que el negocio adquirido incorpore obligaciones calificadas como contingencias, la empresa adquirente reconocerá como pasivos el valor razonable de asumir tales obligaciones, siempre y cuando dicho valor razonable pueda ser medido con suficiente fiabilidad.

2.5. Determinación del importe del fondo de comercio o de la diferencia negativa.

El exceso, en la fecha de adquisición, del coste de la combinación de negocios sobre el correspondiente valor de los activos identificables adquiridos menos el de los pasivos asumidos en los términos
recogidos en el apartado anterior se reconocerá como un fondo de comercio. Al fondo de comercio le serán de aplicación los criterios contenidos en la norma relativa a normas particulares sobre el inmovilizado intangible. En el supuesto excepcional de que el valor de los activos identificables adquiridos menos el de
los pasivos asumidos en los términos recogidos en el apartado anterior fuese superior al coste de la combinación de negocios, el exceso se contabilizará en la cuenta de pérdidas y ganancias como un ingreso.

2.6. Contabilidad provisional.

Si en la fecha de cierre del ejercicio en que se ha producido la combinación de negocios no se pudiese concluir el proceso de valoración necesario para aplicar el método de adquisición, las cuentas anuales se
elaborarán utilizando valores provisionales. Los valores provisionales serán ajustados en el período necesario para obtener la información requerida para completar la contabilización inicial. Dicho período en ningún caso será superior a un año desde la fecha de la adquisición. En cualquier caso, los ajustes a los
valores provisionales únicamente incorporarán información relativa a los hechos y circunstancias que existían en la fecha de adquisición y que, de haber sido conocidos, hubieran afectado a los importes reconocidos en dicha fecha. Los ajustes que se reconozcan para completar la contabilización inicial se
realizarán de forma retroactiva, es decir, de forma tal que los valores resultantes sean los que se derivarían de haber tenido inicialmente la información que se incorpora. Por tanto:

– Los ajustes al valor inicial de los activos y pasivos identificables se considerarán realizados en la fecha de adquisición.

– El valor del fondo de comercio o de la diferencia negativa se corregirá, con efectos desde la fecha de adquisición, por un importe igual al ajuste que se realiza al valor inicial de los activos y pasivos identificables.

– La información comparativa incorporará los ajustes.

Transcurrido el período mencionado en este apartado, sólo se practicarán ajustes a las valoraciones iniciales cuando:

– Proceda ajustar las contraprestaciones adicionales que dependan de eventos futuros o del cumplimiento de ciertas condiciones, según lo establecido en el apartado 2.3 de esta norma.

– Se reconozcan activos por impuesto diferido no contabilizados previamente conforme a lo establecido en el apartado 4 de la norma relativa a impuestos sobre beneficios.

– Proceda corregir errores conforme a lo establecido en la norma relativa a cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables.

Las restantes modificaciones que se produzcan con posterioridad se reconocerán como cambios en las estimaciones conforme a lo señalado en la norma relativa a cambios en criterios contables, errores y
estimaciones contables.

2.7. Combinaciones de Negocios realizadas por etapas.

Las combinaciones de negocios realizadas por etapas son aquellas en las que la empresa adquirente obtiene el control de la adquirida mediante varias transacciones independientes realizadas en fechas diferentes.
Estas combinaciones se contabilizarán aplicando el método de adquisición con las siguientes precisiones:

a) En la determinación del coste de la combinación de negocios se considerará el coste de cada una de las transacciones individuales.

b) En cada una de las transacciones individuales se determinará el fondo de comercio o diferencia negativa conforme al apartado 2.5 de la presente norma.

c) La diferencia entre el valor razonable de la participación de la adquirente en los elementos identificables de la empresa adquirida en cada una de las fecha de las transacciones individuales y su valor razonable en la
fecha de adquisición se reconocerá directamente en las reservas de la empresa neta del efecto impositivo.

d) Si con anterioridad, la inversión en la participada se hubiera valorado por su valor razonable, se desharán los ajustes de valoración realizados previamente para dejar valorada la participación por su coste histórico.

20ª Negocios Conjuntos

1. Ámbito de aplicación.

Un negocio conjunto es una actividad económica controlada conjuntamente por dos o más personas físicas o jurídicas. A estos efectos, control conjunto es un acuerdo estatutario o contractual en virtud del cual dos
o más personas, que serán denominadas en la presente norma “partícipes”, convienen compartir el poder de dirigir las políticas financiera y de explotación sobre una actividad económica con el fin de obtener beneficios económicos, de tal manera que las decisiones estratégicas, tanto financieras como de explotación, relativas a la actividad requieran el consentimiento unánime de todos los partícipes.

2. Categorías de negocios conjuntos.

Los negocios conjuntos pueden ser:

a) Negocios conjuntos que no se manifiestan a través de la constitución de una empresa ni el establecimiento de una estructura financiera independiente de los partícipes, como son las uniones temporales de empresas y las comunidades de bienes, y entre las que se distinguen:

a1) Explotaciones controladas de forma conjunta: actividades que implican el uso de activos y otros recursos propiedad de los partícipes.

a2) Activos controlados de forma conjunta: activos que son propiedad o están controlados conjuntamente por los partícipes.

b) Negocios conjuntos que se manifiestan a través de la constitución de una persona jurídica independiente o empresas controladas de forma conjunta.

2.1. Explotaciones y activos controlados de forma conjunta.

El partícipe en una explotación o en activos controlados de forma conjunta registrará en su balance la parte proporcional que le corresponda, en función de su porcentaje de participación, de los activos controlados conjuntamente y de los pasivos incurridos conjuntamente, así como los activos afectos a la explotación conjunta que estén bajo su control y los pasivos incurridos como consecuencia del negocio conjunto. Asimismo, reconocerá en su cuenta de pérdidas y ganancias la parte que le corresponda de los ingresos
generados, y de los gastos incurridos por el negocio conjunto, así como los gastos incurridos en relación con su participación en el negocio conjunto y que, de acuerdo con lo dispuesto en este Plan General de Contabilidad, deban ser imputados a la cuenta de pérdidas y ganancias. En el estado de cambios en el
patrimonio neto y estado de flujos de efectivo del partícipe estará integrada igualmente la parte proporcional de los importes de las partidas del negocio conjunto que le corresponda en función del porcentaje de participación establecido en los acuerdos alcanzados. Se deberán eliminar los resultados no realizados que pudieran existir por transacciones entre el partícipe y el negocio conjunto, en proporción a la participación que corresponde a aquél. También serán objeto de eliminación los importes de activos, pasivos, ingresos,
gastos y flujos de efectivo recíprocos. Si el negocio conjunto elabora estados financieros a efectos del control de su gestión, se podrá operar integrando los mismos en las cuentas anuales individuales de los partícipes en función del porcentaje de participación y sin perjuicio de que debe registrarse conforme a
lo previsto en el artículo 28 del Código de Comercio. Dicha integración se realizará una vez efectuada la necesaria homogeneización valorativa en el caso de que el negocio conjunto haya utilizado criterios valorativos distintos de los empleados por el partícipe, y las conciliaciones y reclasificaciones de partidas
necesarias.

2.2. Empresas controladas de forma conjunta.

El partícipe registrará su participación en una empresa controlada de forma conjunta de acuerdo con lo previsto respecto a las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas en el
apartado 2.5 de la norma relativa a instrumentos financieros.

21ª Operaciones entre Empresas del Grupo.

1. Alcance y regla general.

La presente norma será de aplicación a las operaciones realizadas entre empresas del mismo grupo, tal y como éstas quedan definidas en la norma 13ª, de elaboración de las cuentas anuales. Las operaciones entre
empresas del mismo grupo, con independencia del grado de vinculación entre las empresas del grupo participantes, se contabilizarán de acuerdo con las normas generales. En consecuencia, con carácter general, y sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente, los elementos objeto de la transacción se
contabilizarán en el momento inicial por su valor razonable. En su caso, si el precio acordado es una operación difiriese de su valor razonable, la diferencia deberá registrarse atendiendo a la realidad económica de la operación. La valoración posterior se realizará de acuerdo con lo previsto en las correspondientes normas.

2. Normas particulares.

2.1. Aportaciones no dinerarias de un negocio.

En las aportaciones no dinerarias a una empresa del grupo en las que el objeto sea un negocio, según se define en la norma sobre combinaciones de negocios, la inversión en el patrimonio en el aportante se
valorará por el valor contable de los elementos patrimoniales que integren el negocio.

2.2. Operaciones de Fusión, escisión y Aportación no dineraria de un negocio.

En las operaciones de fusión, escisión y aportación no dineraria en las que el objeto sea un negocio, según se define en la norma sobre combinaciones de negocios, se seguirán los siguientes criterios:

En las operaciones entre empresas del grupo en las que intervenga la empresa dominante del mismo o la dominante de un subgrupo y su dependiente, directa o indirectamente, los elementos constitutivos del negocio adquirido se valorarán por el importe que correspondería a los mismos, una vez realizada la operación, en las cuentas anuales consolidadas del grupo o subgrupo según las Normas para la Formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, que desarrollan el Código de Comercio. En el caso de operaciones entre otras empresas del grupo, los elementos patrimoniales del negocio se valorarán según los valores contables existentes antes de la operación en las cuentas anuales individuales. La diferencia que pudiera ponerse de manifiesto en el registro contable por la aplicación de los criterios anteriores se registrará en una
partida de reserva. A los efectos de lo dispuesto en esta norma, no se considerará que las participaciones en el patrimonio neto de otras empresas constituyen en sí misma un negocio.

22ª Cambios en Criterios Contables, Errores y Estimaciones Contables.

Cuando se produzca un cambio de criterio contable, que sólo procederá de acuerdo con lo establecido en el principio de uniformidad, se aplicará de forma retroactiva y su efecto se calculará desde el ejercicio más
antiguo para el que se disponga de información.  El ingreso o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha aplicación motivará, en el ejercicio en que se produce el cambio de criterio, el
correspondiente ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de los activos y pasivos, el cual se imputará directamente en el patrimonio neto, en concreto, en una partida de reservas, salvo que afectara a un gasto o un ingreso que se imputó en los ejercicios previos directamente en otra partida del patrimonio
neto. Asimismo, se modificarán las cifras afectadas en la información comparativa de los ejercicios a los que le afecte el cambio de criterio contable. En la subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores serán de aplicación las mismas reglas que para los cambios de criterios contables. A estos efectos, se entiende por errores las omisiones o inexactitudes en las cuentas anuales de ejercicios anteriores por no haber utilizado, o no haberlo hecho adecuadamente, información fiable que estaba disponible cuando se
formularon y que la empresa podría haber obtenido y tenido en cuenta en la formulación de dichas cuentas. Sin embargo, se calificarán como cambios en estimaciones contables aquellos ajustes en el valor contable de activos o pasivos, o en el importe del consumo futuro de un activo, que sean consecuencia de la obtención de información adicional, de una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos. El cambio de estimaciones contables se aplicará de forma prospectiva y su efecto se imputará, según la naturaleza de la operación de que se trate, como ingreso o gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio, o, cuando proceda, directamente al patrimonio neto. El eventual efecto sobre ejercicios futuros se irá imputando en el transcurso de los mismos. Siempre que se produzcan cambios de criterio contable o subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores se deberá incorporar la correspondiente información en la memoria de las cuentas anuales. Asimismo, se informará en la memoria de los cambios en estimaciones contables que hayan producido efectos significativos en el ejercicio actual, o que vayan a
producirlos en ejercicios posteriores.

23ª Hechos Posteriores al Cierre del Ejercicio.

Los hechos posteriores que pongan de manifiesto condiciones que ya existían al cierre del ejercicio deberán tenerse en cuenta para la formulación de las cuentas anuales. Estos hechos posteriores motivarán en las
cuentas anuales, en función de su naturaleza, un ajuste, información en la memoria o ambos. Los hechos posteriores al cierre del ejercicio que pongan de manifiesto condiciones que no existían al cierre del mismo no supondrán un ajuste en las cuentas anuales. No obstante, cuando los hechos sean de tal importancia que si no se facilitara  información al respecto podría distorsionarse la capacidad de evaluación de los usuarios de las cuentas anuales, se deberá incluir en la memoria información respecto a la naturaleza del hecho posterior conjuntamente con una estimación de su efecto, o, en su caso, una manifestación acerca de la imposibilidad de realizar dicha estimación. En todo caso, en la formulación de las cuentas anuales deberá tenerse en cuenta toda información que pueda afectar a la aplicación del principio de empresa en
funcionamiento. En consecuencia, las cuentas anuales no se formularán sobre la base de dicho principio si los gestores, aunque sea con posterioridad al cierre del ejercicio, determinan que tienen la intención de liquidar la empresa o cesar en su actividad o que no existe una alternativa más realista que hacerlo.